Vize+Final Genel Muhasabe 2 Süper Ders Özeti

admin

Administrator
Yönetici
Admin
4 Eyl 2018
382
87
28
#1
MALİ DURAN VARLIKLAR (1. BÖLÜM)
GİRİŞ
Duran varlıklar; bir işletmede işletme faaliyetlerinde kullanmak veya yararlanmak amacı ile edinilen ve bir yıldan kısa sürede paraya çevrilmeleri, satılması veya tüketilmesi öngörülmeyen varlıklardır.
Duran varlıklar genel olarak mali duran varlıklar, maddi duran varlıklar ve maddi olmayan varlıklar olarak üçe ayrılır.
  • Sermaye Piyasası Kurulu, 1981 yılında 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu ile kurulmuştur. Kurul, sermaye piyasasının güven ve açıklık içinde çalışmasını, tasarruf sahiplerinin yani yatırımcıların hak ve yararlarının korunmasını sağlamak amacıyla düzenlemeler yapmaktadır. Bu düzenlemeler, Sermaye Piyasası Kurulu Tebliğleri olarak seriler hâlinde Resmî Gazete’de yayımlanırken menkul kıymetlere ilişkin ayrıntılı düzenlemeler ise Sermaye Piyasası Kurulu Tebliğleri içinde yer alır
1.MALİ DURAN VARLIKLAR KAPSAMINDAKİ FİNANSAL VARLIKLAR
Mali duran varlıklar kapsamında, menkul kıymet niteliğini taşıyan finansal varlıklar bulunur. Ülkemizde menkul kıymetler sermaye piyasası mevzuatı içinde düzenlenmiştir. Buna göre, “Menkul kıymetler, ortaklık ve alacaklılık sağlayan belli bir meblağı temsil eden yatırım aracı olarak kullanılan, dönemsel gelir getiren misli nitelikte, seri hâlinde çıkarılan ibareleri aynı olan ve şartları Kurul’ca belirlenen kıymetli evraklardır.”
Bu tanımda yer alan özellikleri taşıyan menkul kıymetler temel olarak hisse senedi ve tahvil olmak üzere ikiye ayrılmaktadır. Hisse senetleri sahibine ortaklık hakkı sağlayan, tahviller ise sahibine alacaklılık hakkı sağlayan temel menkul kıymetlerdir.
Hisse Senetleri
Hisse senetleri, sermayesi paylara bölünmüş ortaklıklar tarafından çıkarılan ve ortaklık sermayesine katılma payını temsil eden menkul kıymetlerdir. Ülkemizde anonim şirketler tarafından çıkarılan ve bir ortaklık belgesi olan hisse senedini elinde bulunduran kişi, hisse senedini çıkaran (ihraç eden) şirketin ortağıdır ve şirketin kârından pay alır. Hisse senedi sahibinin elde ettiği kâr payı geliri, şirketin faaliyetlerine bağlı olarak yıldan yıla değişir ve bu değişmeler hisse senedinin piyasa değerini (fiyatını) etkiler. Dolayısıyla hisse senedi sahibi hisse senedini elinde bulundurarak hem temettü geliri hem de hisse senedinin piyasa fiyatında meydana gelen artıştan kaynaklanan gelir gibi iki farklı getiri elde etmeyi bekler.
Hisse senedinin piyasa fiyatı, o hisse senedine olan arz ve talep koşullarına göre belirlenen bir fiyattır. Tahvillerden farklı olarak hisse senetlerinde aşağıdaki gibi pek çok farklı değer (fiyat) ortaya çıkabilir.
Faaliyetlerine devam eden bir Anonim şirket’in sermaye artırımı yaparak halka arz ettiği (halka satışa sunduğu) hisse senetlerinin ihraç değeri genellikle mevcut hisse senetlerinin defter değerine yakın bir değer olarak belirlenir. Çünkü bu hisse senetlerini satın alarak şirketin ortağı olan kişiler, şirketin tüm öz kaynakları üzerinde hak sahibi olurlar.
  • Nominal değer (itibari değer veya kayıtlı değer); bir hisse senedinin üzerinde yazılı olan değerdir. Anonim şirketlerin sermaye tutarının hisse sayısına bölünmesiyle bulunan değeri ifade etmektedir.
  • Defter değeri; bir işletmenin öz kaynak toplamının hisse senedi sayısına bölünmesiyle bulunan değerdir.
  • Faaliyetine devam bir işletmede bir hisse senedinin defter değeri, genellikle nominal değerinden daha yüksektir. Çünkü öz kaynak toplamı içinde sermaye, dönem kârı ve geçmiş yıllar kârları ile dönem zararı ve geçmiş yıllar zararları da yer alır. Bu nedenle faaliyetlerine devam eden bir işletmede genellikle öz kaynak toplamı, sermaye tutarından daha fazla olur.
  • İhraç değeri; hisse senetlerinin şirket tarafından çıkarılışı (ihraç) aşamasında satışa sunulduğu fiyattır.
  • Piyasa değeri; piyasadaki arz ve talep koşullarına göre belirlenen ve borsa mevcutsa genellikle borsa fiyatı ile eş anlamlı olarak kullanılan fiyattır.
  • Tasfiye değeri; işletmenin tasfiyesi yani işletmenin faaliyetlerinin sona ermesi durumunda, işletmenin tüm varlıklarının satılması ve tüm borçlarının ödenmesinden sonra kalan tutarın, hisse senedi sayısına bölünmesi sonucu bulunan değerdir.
  • Gerçek değer; işletmenin gelir yaratma potansiyeli ve yatırımcıların bu hisse senedinden bekledikleri kazanç oranına göre birtakım teknikler kullanılarak hesaplanan ve yatırımcıların o hisse senedi için ödemeye hazır oldukları değerdir.
ÖRNEK 1 Faaliyetlerine devam eden A Anonim Şirket’inin mevcut öz kaynak tutarı ₺500.000’dır. Şirketin ₺1 nominal değerli mevcut hisse senedi sayısı 100.000 adet iken bu şirketin ₺200.000 sermaye artırımı yaparak bu tutarı temsil eden hisse senetlerini halka arz etmesi hâlinde, halka satışa sunulan hisse senetlerinin yaklaşık olarak ihraç değeri ne olur? Kaç adet hisse senedi satışa sunulmalıdır?
A Anonim Şirket’inin hisse senetlerinin mevcut defter değeri, mevcut öz kaynak tutarının, mevcut hisse sayısına bölünmesiyle bulunur. Mevcut hisse senetlerinin nominal değeri=₺1 Mevcut hisse senetlerinin defter değeri= 500.000 / 100.000 =₺5’dir. ₺200 000 sermaye artırımı için şirketin ₺1 nominal değerli 200.000 adet hisse senedi ihraç etmesi gerekmektedir. Şirket bu hisse senetlerini genellikle mevcut hisse senetlerinin defter değeri olan ₺5’lik bir fiyat ile satmak isteyecektir.
Hisse Senedinin Sahibine Sağladığı Haklar
Hisse senedi sahibi şirketin ortağı olduğundan, hisse senetlerinin sahiplerine sağladıkları haklar aşağıdaki gibi sıralanabilir:
  • Yönetime katılma (oy) hakkı, şirket genel kurullarına katılıp, alınacak kararlar için oy kullanma hakkını ifade eder. Her hisse senedi sahibine bir oy hakkı sağlar. Hisse senetlerinin en önemli özellikleri sahibine sağladıkları oy haklarıdır.
  • Kâr payı (temettü geliri) alma hakkı, şirket kârından hissesi oranında pay elde etme hakkını ifade eder.
  • Rüçhan hakkı, şirketin gerçekleştireceği sermaye artırımı nedeniyle ihraç edeceği yeni hisse senetlerini öncelikli olarak alma hakkıdır
  • Tasfiyeden pay alma hakkı, şirketin tasfiye olması (şirket faaliyetlerinin sona ermesi) durumunda tasfiye sonucuna payı oranında katılma hakkıdır.
  • Bilgi edinme hakkı, yönetim kurulunun düzenleyeceği faaliyet raporu, denetim kurulunun düzenleyeceği denetim kurulu raporu, bilanço, gelir tablosu ve kâr dağıtım tablosunu inceleme hakkı, genel kurulda soru sorma hakkı, denetçilere şikâyet etme hakkı ve benzeri hakları ifade eder.
  • Bedelsiz pay alma hakkı, şirketin iç kaynaklardan yapacağı sermaye artırımlarında çıkarılacak hisse senetlerinden, sahip olduğu pay oranındaki hisse senetlerini bedelsiz olarak alma hakkını ifade eder.
Tahviller
Tahviller devletin ya da özel sektör şirketlerinin, borçlanarak orta veya uzun vadeli fon sağlamak üzere çıkarttıkları borç senetleridir. Tahvil sahiplerinin herhangi bir ortaklık hakkı yoktur, sadece tahvili çıkaran (ihraç eden) devlete veya şirkete karşı alacaklılık hakkı sağlar. Tahvil sahipleri, tahvili ihraç edenin alacaklısıdır ve bu alacağı için faiz kazancı elde eder. Tahvil çıkaran bir şirket kâr da zarar da etse, tahvil sahipleri şirketten her yıl, tahvilin üzerinde yazılı değer (nominal değer) üzerinden hesaplanan faizleri alırlar.
  • Tahviller, devlet ya da finansman ihtiyacında olan anonim şirketler için borçlanma aracı niteliğini taşır.
Tahviller sabit veya değişken faizli olarak ihraç edilebilir.
Hisse senetlerinden farklı olarak tahvillerde oy hakkı yoktur, vade vardır ve vade sonunda tahvil sahiplerine anaparanın geri ödenmesi gerekmektedir. Vade, anaparanın ve son faiz ödemesinin yapılacağı tarihtir. Tahvil ve bononun vadesinde yatırımcının eline geçecek olan para miktarı tahvilin nominal değeri yani üzerinde yazılı olan değer tutarındadır. Ülkemizdeki mevzuata göre tahviller en az 2, en çok 7 yıl vadelidir. Tahviller arka yüzlerinde belirtilen bir ödeme planı dâhilinde itfa edilir. Tahvillerin anaparası vade bitiminde bir defada ödenir. Tahviller nominal değerlerinin altında ve üstünde bir değerle ihraç edilebilir.
  • Tahviller nominal değerlerinin en çok % 5 altında bir ihraç fiyatıyla satışa arz edilebilir.
Diğer Menkul Kıymetler
Oy hakkına ve değişken bir getiriye sahip bir ortaklık belgesi olan hisse senedi ile belirli bir vade ve sabit faiz getirisine sahip bir borçlanma aracı olan tahviller arasındaki bu temel ayrım nedeniyle diğer menkul kıymetler ya hisse senedinin türevidir (hisse senedine benzer haklar sağlar) ya da tahvil türevidir (sahibine tahvile benzer haklar sağlar). Ülkemiz mevzuatı içinde hisse senedine benzeyen ve hisse senedi türevleri olarak ifade edilen, kâr-zarar ortaklığı belgesi, intifa senedi ve katılma intifa senedi gibi menkul kıymetler bulunmaktadır. Tahvile benzeyen ve tahvil türevleri olarak isimlendirilen menkul kıymetler ise aşağıdaki gibi sıralanabilir:
  • Hazine bonoları, devlet ve diğer tüzel kişilerin tahvil ve bonoları
  • Kâra iştirakli tahvil- hisse senetleriyle değiştirilebilir tahvil
  • İpotekli borç ve irat senetleri
  • Banka bonosu ve banka garantili bonolar
  • Finansman bonoları
  • Gelir ortaklığı senedi
  • Varlığa dayalı menkul kıymetler
  • Gayrimenkul sertifikaları
  • Türev finansal araçlar
Finansal varlıkların içinde son yıllarda kullanılmaya başlanan türev finansal araçlar, değeri başka bir finansal varlığın veya malın değerine dayalı hak ve yükümlülükleri sağlayan sözleşmelerdir.
  • Türev finansal araçlar, sözleşme konusu olan varlığın bugünden belirlenen bir fiyat ile gelecek bir tarihte alım-satımına ilişkin düzenlenen sözleşmelerdir.
FiNANSAL VARLIKLARIN SINIFLANDIRILMASI VE RAPORLANMASINDA FARKLI UYGULAMALAR
Finansal varlıkların sınıflandırılması ve bilançoda raporlanması ile ilgili kurallar ticari kârın tespitine ilişkin düzenlemelerin yer aldığı Tekdüzen Muhasebe Sistemi ve Türkiye Muhasebe Standartları içinde bulunmaktadır.
Tekdüzen Muhasebe Sistemi Ülkemizde 1992 yılında Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanan “Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği” ile ulusal düzeyde bir hesap çerçevesi oluşturulmuş ve faaliyetleri özellik arz eden bazı işletmeler hariç bilanço esasına göre defter tutan bütün gerçek ve tüzel kişiler 1994 yılından itibaren zorunlu olarak “Tekdüzen Hesap Planı”nı ve buna göre hazırlanan finansal tablo formatlarından oluşan “Tekdüzen Muhasebe Sistemi”ni kullanmışlardır.
Türkiye Muhasebe Standartları
Uluslararası ticarette tarafların bilgi alışverişinde bulunabilmesi için uluslararası ortak bir muhasebe dili oluşturulması, ülkelerdeki muhasebe uygulamalarındaki farklılıkların en aza indirilmesi ihtiyacı uluslararası muhasebe standartlarının geliştirilmesine neden olmuştur. Bu ihtiyaç nedeniyle 1973 yılında başlayan çalışmalar neticesinde “Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu” (International Accounting Standart Board-IASB), “Uluslararası Muhasebe Standartları/Uluslararası Finansal Raporlama Standartları”nı (International Accounting Standarts/International Financial Reporting Standarts (IAS/ IFRS)’yayımlamıştır. IAS / IFRS’nin önemi ve kullanımı 2005 yılından itibaren önemli ölçüde artmıştır. Avrupa Parlamentosu Avrupa Birliği listesindeki tüm şirketlerin en geç 2005 yılında tüm hesaplarını mevcut Uluslararası Muhasebe Standartları ile uyumlu olarak hazırlamalarını onaylamıştır. Aynı tarih itibariyle birçok ülke ile birlikte ülkemizde de IAS/IFRS ile uyumlu Türkiye Muhasebe Standartları / Türkiye Finansal Raporlama Standartları (TMS/TFRS ) Sermaye Piyasası Kanunu’na tabi borsada işlem yapan işletmeler tarafından zorunlu olarak uygulanmıştır. Ayrıca KOBi’ler (küçük ve orta büyüklükteki işletmeler) de çeşitli nedenlerle ülkeler arası karşılaştırılabilir finansal tablolara ihtiyaç duymaktadırlar. Bu nedenle Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu tarafından KOBi Muhasebe Standartlarının orijinal metni, Temmuz 2009’da yayımlanmış, Türkçe çevirileri ise, 01 Kasım 2010 tarihinde Resmî Gazete’de yayımlanmıştır.( KOBi’ler için Türkiye Finansal Raporlama Standardı (KOBi TFRS) Hakkında Tebliğ 01.11.2010 tarihli ve 27746 sayılı Resmi Gazete). KOBi muhasebe standartları tam set standartlara göre önemli derecede sadeleştirilmiştir. 14 Şubat 2011’de yayımlanan 6102 Sayılı Türk Ticaret Kanunu ile Türkiye’de bilanço usulüne göre defter tutan bütün işletmelerin Türkiye Muhasebe Standartlarını kullanma zorunluluğu getirilmiştir. KOBi’ler, KOBi Finansal Raporlama Standartlarını ( KOBi TFRS) kullanacaktır. KOBi tanımı dışında kalan işletmeler ise tam set TMS/TFRS’leri kullanacaklardır. Tam set TMS/TFRS’leri uygulaması gerekenler aşağıdaki gibidir;
  • Borsada işlem yapan yani menkul kıymetleri borsada alınıp satılan ve bu nedenle kamuya hesap verme sorumluluğu bulunan işletmeler,
  • Halka açık olmayan ancak KOBi ölçütlerinin üzerinde kalan büyük sermaye şirketleri ile TMS/TFRS’leri uygulamayı tercih eden KOBi’ler.
  • KOBi Finansal Raporlama Standartlarına göre KOBi’ler; kamuya hesap verme yükümlülüğü bulunmayan ve dış kullanıcılar için genel amaçlı finansal tablo yayımlayan işletmelerdir. Ayrıca Küçük ve Orta Büyüklükteki işletmelerin Tanımı, Nitelikleri ve Sınıflandırılması Hakkında Yönetmelik’e (18.11.2006/ 997 s. R.G.) göre; 250’den az çalışan istihdam eden ve yıllık net satış hasılatı ya da mali bilançosu 25 milyon Türk Lirasını aşmayan işletmeler KOBi tanımı içinde yer almaktadır.
TEKDÜZEN MUHASEBE SİSTEMİNE GÖRE FİNANSAL VARLIKLARIN RAPORLANMASI VE MUHASEBELEŞTİRİLMESİ
Tekdüzen Muhasebe Sistemi içindeki Tekdüzen Hesap Planında satın alınan finansal varlıkların sınıflandırılması ve muhasebeleştirilmesi, finansal varlıkların satın alma amacına göre farklılık gösterir. Eğer geçici yatırım amacıyla finansal varlık alınmışsa, dönen varlıklar grubu içinde “11. Menkul Kıymetler” hesap grubuna, eğer uzun vadeli yatırım amacıyla alınmışsa duran varlıklar grubu içindeki “ 24.Mali Duran Varlıklar” hesap grubuna kayıtlanması gerekir.
Mali Duran Varlıkların Sınıflandırılması
Uzun vadeli amaçlarla satın alınan veya yasal zorunluluklar nedeniyle elde tutulan uzun vadeli menkul kıymetler veya paraya dönüşme niteliğini kaybetmiş uzun vadeli menkul kıymetler “Mali Duran Varlıklar” hesap bu grubunda izlenir. Ayrıca, diğer bir işletmeye veya bağlı ortaklığa ortak olmak amacıyla edinilen sermaye payları da bu grupta yer alır. Mali duran varlıklar; bağlı menkul kıymetler, iştirakler, bağlı ortaklıklar ve diğer mali duran varlıklar hesap kalemlerini kapsar.
Bağlı menkul kıymetler; iştirak niteliğini taşımayan ancak uzun vadede elde tutulması amaçlanan hisse senetleri ile hisse senetleri dışında kalan ve uzun vadeli amaçlarla veya yasal zorunluluklarla ya da paraya dönüşme niteliği kaybolduğu için elde tutulan menkul kıymetlerdir.
İştirakler; işletmenin, diğer şirketlerin yönetimine ve ortaklık politikalarının belirlenmesine katılmak üzere edindiği hisse senetleri ve ortaklık paylarını ifade etmektedir. İştirakler hesabı, bir ortaklıktaki en fazla %50 oranında olan sermaye payları veya oy haklarının izlenmesinde kullanılır. İştirak edilen ortaklıklarda, iştirak ilişkisinden söz edebilmek için sermaye payı dikkate alınmaksızın sahip olunan oy hakkı veya yönetime katılma hakkının en az %10 oranında bulunması gerekir.
Bağlı ortaklıklar; işletmenin %50 oranından fazla sermaye ya da oy hakkına veya en az bu oranda yönetim çoğunluğunu seçme hakkına sahip olduğu iştiraklerin sermaye paylarıdır.
Mali Duran Varlık işlemlerinin Muhasebeleştirilmesi
Bir işletmenin hisse senetleri satın alındığında ödenen veya ödenmesi taahhüt edilen tutar, o işletmenin varlıkları üzerinde iddia edilebilecek hak tutarını yani sermayeye iştirak payını gösterir. Buna göre iştirakler, bağlı ortaklıklar, bağlı menkul kıymetler veya diğer menkul kıymetler hesabına kaydedilecek olan tutar, genellikle hisse senetlerinin nominal değeri üzerinden değil, ödenen veya ödenmesi taahhüt edilen alış değeri üzerinden belirlenir. Bir başka deyişle hesaplara yapılan borç ve alacak kaydı alış değeri üzerinden yapılmaktadır. Mali duran varlıkların satışı halinde hesaplara yine alış değeri ile alacak kaydı yapılır. Satışta ortaya çıkan kâr veya zarar, Tekdüzen Hesap Planına göre olağandışı gelir veya olağandışı gider olarak kayıtlanır.
Menkul kıymetlerin, birinci elden ihraç eden şirket tarafından satılması veya ikincil bir piyasa olan borsada alım-satımı aracı kurumlar tarafından gerçekleştirilir. Menkul kıymetlerin alım-satım işlemleri için aracı kurumlara alış veya satış emri verilir ve aracı kuruma genel olarak işlem tutarının ‰2’si oranında hesaplanan tutarda komisyon ödenir. İşletmenin menkul kıymet alış veya satış işlemleri için aracı kurumlara ödediği komisyonlar dönem gideri olarak kayıtlanır. Tekdüzen Hesap Planındaki “653.Komisyon Giderleri” hesabı, işletmenin diğer olağan faaliyetleriyle ilgili olarak acente, temsilci ve benzeri işletmelere ödediği komisyon giderlerinin izlendiği hesaptır.
Tekdüzen Hesap Planında “24. Mali Duran Varlıklar” hesap grubunda yer alan hesaplar aşağıdaki gibidir.
240. BAĞLI MENKUL KIYMETLER HESABI: Uzun vadeli amaçlarla alınan ve bir işletmenin toplam sermayesinin %10’undan daha az sermaye payını temsil eden hisse senetleri ile bir yıldan uzun süre elde tutulan diğer menkul kıymetlerin izlendiği hesaptır. Menkul kıymetler elde edildiğinde veya bu gruba devredilmesi gerektiğinde hesaba, borç; elden çıkarıldığında bu hesaba alacak kaydedilir.
241. BAĞLI MENKUL KIYMETLER DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ KARŞILIĞI HESABI (-): Bağlı menkul kıymetlerin borsa veya piyasa değerlerinde önemli ölçüde ya da sürekli olarak değer azalması olduğu tespit edildiğinde, ortaya çıkacak zararların karşılanması amacı ile ayrılması gereken karşılıkların izlendiği hesaptır.
242. İŞTİRAKLER HESABI: Bir işletmenin toplam sermayesinin %10 ile %50 arasındaki sermaye payını temsil eden hisse senetleri edinildiğinde, iştirak için sermaye taahhüdünde bulunulduğunda hesaba borç, elden çıkarılmalarda alacak kaydedilir.
243. İŞTİRAKLERE SERMAYE TAAHHÜTLERİ HESABI (-): iştiraklerle ilgili sermaye taahhütlerinin izlendiği hesaptır. İştirak için sermaye taahhüdünde bulunulduğunda “242. İştirakler Hesabı” karşılığında bu hesaba alacak, taahhüt yerine getirildikçe de hesaba borç kaydedilir.
Eğer işletme kuruluşta veya sermaye artırımında satın aldığı hisse senetleri bedelinin tamamını ödememişse, ödemeyi taahhüt ettiği tutar bilançonun aktifinde eksi olarak yer alan ve bir düzenleyici hesap niteliğini taşıyan “243.iştiraklere Sermaye Taahhütleri” hesabına alacak kaydedilir.
Yeni kurulan bir anonim şirketin hisse senetleri satın alındığında toplam bedelin tamamının bir kerede ödenmesi gerekmez. Aş’lerde nakden taahhüt edilen payların itibarî değerlerinin en az %25’i tescil sırasında bir banka hesabına yatırılmalıdır. Geri kalan kısım da şirketin tescilini izleyen 24 ay içinde şirket hesabına ödenmelidir.
244.İŞTİRAKLER SERMAYE PAYLARI DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ KARŞILIĞI HESABI (-): iştirak paylarının borsa veya piyasa değerinde sürekli ya da önemli ölçüde meydana gelen değer azalmalarının izlendiği hesaptır.
245. BAĞLI ORTAKLIKLAR HESABI: Bir işletmenin %50 oranından fazla sermaye ya da oy hakkına veya en az bu oranda yönetim çoğunluğunu seçme hakkına sahip olacak şekilde hisse senedi satın alındığında veya sermaye taahhüdünde bulunulduğunda bu hesaba borç, ortaklık paylarının elden çıkarılması halinde alacak kaydedilir.
246. BAĞLI ORTAKLIKLARA SERMAYE TAAHHÜTLERİ HESABI (-): Bağlı ortaklık için sermaye taahhüdünde bulunulduğunda “245. Bağlı Ortaklıklar Hesabı” karşılığında bu hesaba alacak, taahhüt yerine getirildikçe de hesaba borç kaydedilir.
247. BAĞLI ORTAKLIKLAR SERMAYE PAYLARI DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ KARŞILIĞI HESABI (-): Bağlı ortaklık paylarının borsa veya piyasa değerinde sürekli ya da önemli ölçüde meydana gelen değer azalmalarının izlendiği hesaptır.
248. DİĞER MALİ DURAN VARLIKLAR HESABI: Yukarıda belirtilen hesapların hiçbirinin kapsamına girmeyen varlıkların izlendiği hesaptır.
249. DİĞER MALİ DURAN VARLIKLAR KARŞILIĞI HESABI(-) : Diğer mali duran varlıkların değerinde, sürekli ya da önemli ölçüde meydana gelen değer azalmalarının izlendiği hesaptır.
ÖRNEK 2: işletme ortak olmak amacı ile yeni kurulan X Anonim şirketinin ₺1 nominal değere sahip hisse senetlerinden, her biri ₺4’den 100.000 adet almış, ₺400.000’lik bedelin 1/4’ünü ödemiş kalanı için taahhütte bulunmuştur. Alış için aracı kuruma ₺800 komisyon ödenmiştir. İki ay sonra işletme taahhüt borcunun 1/3’ünü ödemiştir. İşletme daha sonra ortaya çıkan bir zorunluluk sonucu aldığı hisse senetlerinin tamamını ₺250.000’ye satmış, taahhüt borcunu da devrettikten sonra kalanı tahsil etmiştir. Satış için aracı kuruma ₺500 komisyon ödemiştir.
Hisse senetleri satın alındığında;
242. İŞTİRAKLER



400.000

(4X100.000)



102. BANKALAR

100.000

243. İŞTİRAKLERDEN SERMAYE TAAHHÜTLERİ

300.000








653. KOMİSYON GİDERLERİ
800


100 KASA

800









İki ay sonra sermaye taahhüt borcunun 1/3’ü ödendiğinde;
243. İŞTİRAKLERDEN SERMAYE TAAHHÜTLERİ



100.000

(4X100.000)



102. BANKALAR

100.000










Bir süre sonra sermaye taahhüt borcunu da devrettiğinden “243.iştiraklere Sermaye Taahhütleri” hesabı kapanır ve işletme kalan kısmı tahsil eder. İşletme için satışta ortaya çıkan kâr, Tekdüzen Hesap Planına göre “679.Diğer Olağandışı Gelir ve Kârlar” hesabına alacak kaydedilmelidir. Eğer alış bedelinin altında bir fiyatla satılırsa, fark “689.Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar” hesabına borç kaydedilir.
243. İŞTİRAKLERDEN SERMAYE TAAHHÜTLERİ



200.000

102. BANKALAR
250.000


242. İŞTİRAKLER

400.000

679. DİĞER OLAĞANDIŞI GELİR VE KARLAR

50.000
653. KOMİSYON GİDERLERİ



500


100. KASA




500

ÖRNEK 3: İşletme her biri ₺1 nominal değerli 10.000 adet X Anonim şirketinin hisse senetlerini borsadan her biri ₺15’den almış, toplam bedeli ve aracı kuruma toplam bedelin binde 2’si kadar komisyon bedelini bankadaki hesabından havale yapmak suretiyle ödemiştir. Hisse senetleri uzun vadeli yatırım amacıyla alınmıştır ve X Anonim şirketinin toplam sermaye payının %6’sını oluşturmaktadır. Bir süre sonra X Anonim şirketinin hisse senetlerinin borsa değerinde ani düşme olmuş ve borsadaki fiyatların düşmeye devam etmesi beklentisi oluşmuştur. Bu nedenle hisselerin satışına karar verilmiş ve her bir hisse ₺10’den satılmış, bedeli işletmenin bankadaki mevduat hesabına borç kaydedilmiş, satış için ödenen komisyon banka hesabından ödenmiştir.
240. BAĞLI MENKUL KIYMETLER



150.000


102. BANKALAR




150.000
653. KOMİSYON GİDERLERİ
300


100 KASA





300
102. BANKALAR




100.000

689. DİĞER OLAĞANDIŞI GİDER VE ZARARLAR
50.000


240. BAĞLI MENKUL KIYMETLER

150.000
653. KOMİSYON GİDERLERİ



200


102. BANKALAR




200

Bedelsiz Hisse Senedi Edinimi
İşletmeler, yeni ortak almak veya hisse senedi ihraç etmek suretiyle sermaye artırımı yaparak yeni kaynaklar sağlayabildikleri gibi bilançosunda öz kaynaklardaki “sermaye yedekleri” ve “kâr yedekleri” içinde yer alan tutarları ya da geçmiş yıllar kârlarını sermayeye aktarmak suretiyle içsel kaynaklardan da sermaye artırımı yapabilir. Sermaye yedekleri; hisse senedi ihraç primleri, iptal edilen ortaklık payları, yeniden değerleme yapılması sonucu meydana gelen fonlardan oluşmaktadır. Kâr yedekleri ise; yasal, statü ve olağanüstü yedekler ile yedek niteliğindeki karşılıklar, özel fonlar gibi kalemlerden oluşur. Bu hesaplardaki tutarların sermayeye aktarılmasıyla sermaye artırımında bulunan bir anonim şirket, artırdığı sermaye karşılığında çıkarttığı hisse senetlerini mevcut ortaklarına payları oranında “bedel karşılığı olmaksızın” verir. Bu uygulama sonucu ortaklara dağıtılan hisse senetleri “bedelsiz hisse senetleri” olarak ifade edilmektedir.
  • Eğer, yatırımda bulunulan şirket sermaye artırımını yasal yedekler dışındaki kâr yedeklerinden veya geçmiş yıl kârlarından yapmışsa, bu bir kâr dağıtımıdır ve işletme kayıtlarında “640 iştiraklerden Temettü Gelirleri” hesabına alacak kaydeder.
242. İŞTİRAKLER




XXX


640. İŞTİRAKLERDEN TEMETTÜ GELİRLERİ




XXX

  • Eğer, yatırımda bulunulan şirket sermaye artırımını sermaye yedeklerinden yapmışsa, örneğin yeniden değerleme sebebiyle oluşan değer artış fonlarını sermayeye eklemişse işletme, aldığı bedelsiz hisse senetlerini nominal değeri ile aktif hesapların borcuna kaydederken pasifinde de “523.iştirakler Yeniden Değerleme Artışları” hesabının alacağına kaydeder. İşletme bilançosunun pasifinde bu hesaptaki tutarları daha sonra sermayesine ekleyerek kendisi de içsel kaynaklı sermaye artırımında bulunabilir. Eğer işletme bu hesaptaki tutarları sermayesine ilave etmemişse iştirak hisselerinin satılması durumunda, “523.iştirakler Yeniden Değerleme Artışları” hesabı satış kaydı sırasında kapatılır. Bu durumda satış kârı, elde edilen bedelsiz hisse senetleri nedeniyle pasifte oluşturulan hesabın tutarı kadar artar.

242.İŞTİRAKLER




XXX


523. İŞTİRAKLER YENİDEN DEĞERLEME ARTIŞLARI




XXX

ÖRNEK 4 X işletmesinin sermayesine %20 oranında iştirak ettiği A Anonim şirketi, yeniden değerleme fonlarını sermayesine aktararak ₺10. 000’lik sermaye artırımı yapmıştır. Artıştan X işletmesinin payına düşen kısım ise ₺2.000’dir. X işletmesi bu işlem sonucunda ₺2.000 tutarında bedelsiz hisse senedini almıştır.
X işletmesi aşağıdaki kayıtları yapacaktır:
242.İŞTİRAKLER




2.000


523.İŞTİRAKLER YENİDEN DEĞERLEME ARTIŞLARI




2.000

X işletmesinde 523 no’lu hesap ile ilgili sonradan ortaya çıkabilecek aşağıdaki farklı durumlar söz konusudur:
  • Eğer X işletmesi bir süre sonra 523 no’lu hesapta bulunan tutarın tamamını sermayeye aktarmış, gerekli formaliteleri tamamlayarak sermaye artırımı gerçekleştirmişse yapılacak kayıt aşağıdaki gibidir:
523. YENİDEN DEĞERLEME ARTIŞLARI



2.000


500. SERMAYE




2.000

  • Eğer X işletmesi 523 no’lu hesaptaki tutarı sermayeye aktarmamış ve bu hesap ile ilgili iştiraklerini ₺2.500’ye satmışsa yapılacak kayıt aşağıdaki gibidir:
523. İŞTİRAKLER YENİDEN DEĞERLEME ARTIŞLARI



2.000

100. KASA
2.500


242. İŞTİRAKLER

2.000

679. DİĞER OLAĞANDIŞI GELİR VE KARLAR




2.500

  • X işletmesi 523 no’lu hesaptaki tutarı sermayeye aktardıktan sonra iştiraklerini satarsa, satıştan önce sermayeye ilave edilmiş ve kapanmış olan hesap dikkate alınmayacağından satış kârı ₺500 olarak hesaplanacaktır.
100. KASA




2.500


242. İŞTİRAKLER

2.000

679. DİĞER OLAĞANDIŞI GELİR VE KARLAR




500

ÖRNEK 5 X işletmesi 523 no’lu hesaptaki tutarı sermayeye aktardıktan sonra iştiraklerini satarsa, satıştan önce sermayeye ilave edilmiş ve kapanmış olan hesap dikkate alınmayacağından satış kârı ₺500 olarak hesaplanacaktır.
242. İŞTİRAKLER




1.000

245. BAĞLI ORTAKLIKLAR
3.600


523. İŞTİRAKLER YENİDEN DEĞERLEME ARTIŞLARI




4.600

Değer Azalışlarında Karşılık Hesaplarının Kullanılması
Değerleme, dönem sonu işlemleri kapsamında yapılan bir işlem olduğundan burada değerleme ile ilgili ayrıntılara değinilmeyecektir. Ancak Tekdüzen Hesap Planı’ndaki bilanço aktifinde eksi olarak yer alan “Karşılık” hesaplarının anlaşılması ve finansal varlıkların raporlaması açısından önem taşımaktadır.
Değerleme, varlıkların bilançoda raporlanacak tutarlarının belirlenmesidir. Değerlemenin nasıl yapılacağı ve hangi değerin kullanılacağı, vergi mevzuatında vergi matrahının hesaplanması için, Türkiye Muhasebe Standartları / Türkiye Finansal Raporlama Standartları ve Türk Ticaret Kanunu’nda ise ticari kârın hesaplanması için belirlenen kurallara bağlanmıştır. Genellikle değerlemeye ilişkin bu kurallarda farklılıklar bulunmaktadır.
  • TMS’de tüm menkul kıymetlerdeki değer artış ve azalışlarının kayda alınması gerekirken THP’de sadece değer azalışlarının kaydı söz konusudur.
ÖRNEK 6 işletmenin Z Anonim şirketine yapmış olduğu iştirak yatırımı, aktifinde ₺5.000 olarak gözükmektedir. Ancak dönem sonunda bu hisse senetleri borsa değeri ile değerlenmiş ve toplam borsa değerinin ₺4.500 olduğu tespit edilmiştir.
Bu durumda dönem sonunda alış değerine göre değerinde ₺500’lik azalış olmuştur. Bu durumda, bilançoda borsadaki son değerinin yer alması bilançonun doğru bilgi vermesini sağlar. Bu nedenle satılmadığı için gerçekleşmemiş olsa da bu değer azalışının bilançoda raporlanması gerekir. Gerçekleşmemiş bir zarar olduğu için bu tür değer azalış zararlarının gelir tablosunda gösterilmesi için kullanılan gider hesabı “654. Karşılık Giderleri” hesabıdır. Bu gider hesabı borçlandırılırken, bilançonun aktifinde eksi olarak raporlanacak bir karşılık hesabı alacaklandırılır.
Bunun için dönem sonunda yapılması gereken kayıt aşağıdaki gibidir:
654. KARŞILIK GİDERLERİ



500


244. İŞTİRAKLER DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ KARŞILIĞI




500

“654. Karşılık giderleri” dönemin gelir tablosunda yer alacak ve dönem sonucunu etkileyecektir. “244. İştirakler Değer Düşüklüğü Karşılığı” ise dönem sonu bilançosunun aktifinde eksi olarak yer alır ve bu tutar ₺5.000 olan iştirakler tutarından düşülür. Bu, bilançonun doğruluk ilkesinin gereğidir.
…. İŞLETMESİ
AKTİF
…… TARİHLİ DÖNEM SONU BİLANÇOSU
PASİF
-

-

İŞTİRAKLER 5.000

İŞTİRAKLER DEĞ. DÜŞ. KAR. (500)



Vergi mevzuatımıza göre hisse senetleri alış bedeli ile değerlendiğinden, bunlar için karşılık kaydı yapılması hâlinde karşılık giderleri, kanunen kabul edilmeyen giderdir; değer artış kârları için ise değer artışının olduğu dönemde de bu değer artış kazancının vergisi istenmemektedir.
ÖRNEK 7: Bursa merkezde faaliyette bulunan X işletmesi, merkezi İstanbul’da olan Z Anonim şirketinin %60 sermaye payını temsil eden hisselerini 10 yıl önce toplam ₺5.000.000 bedel ile edinmiştir ve Z Aş üzerinden pazarlama faaliyetlerini sürdürmektedir. Ancak doğan zorunluluk nedeniyle bu hisselerin yarısının satışı gündeme gelmiş ve alış değerleri ₺2.500.000 olan bu hisseler ₺4.000.000 toplam bedel ile satılmış, aracı kuruma binde 2 komisyon ödenmiştir. Yıl sonunda %30 sermaye payı kalan Z Aş hisselerinin iştirak olarak raporlanması için gerekli kayıtlar düzenlenmiş ve kalan hisselerin borsa değerleri toplamının ₺2.000.000’ye düştüğü öğrenilmiştir.
Z Anonim şirketinin %60 sermaye payını temsil eden hisseleri 10 yıl önce satın alındığında “245. Bağlı Ortaklıklar” hesabına alış değeri ile kayıtlanmıştır. Bu hisselerin yarısı satıldığında alış değeri ile hesaba alacak kaydedilmelidir. Satış değeri ile alış değeri arasındaki fark Tekdüzen Hesap Planına göre olağandışı gelir olarak kaydedilir.
102. BANKALAR




4.000.000


245. BAĞLI ORTAKLIKLAR

2.500.000

689. DİĞER OLAĞANDIŞI GELİR VE KARLAR

1.500.000
653. KOMİSYON GİDERLERİ



5.000


102. BANKALAR




5.000

Yıl sonunda işletmenin elinde kalan ve alış değeri ₺2.500.000 olan Z Aş. Hisse senetleri %30 sermaye payını temsil ettiğinden bunların bilançoda “242. İştirakler” hesabında raporlanması gerekmektedir. Bu nedenle “Bağlı Ortaklıklar” hesabından çıkartılarak “iştirakler” hesabına taşınması gerekir. Ayrıca, bunların piyasa değerleri de azalmış ve ₺2.000.000 satış değeri kalmıştır. Bir başka deyişle mevcut hisselerin satılması halinde işletme ₺500.000 zarar edecektir. Tekdüzen Hesap Planında bu tür ortaya çıkması beklenen zararların için karşılık kaydı yapılması öngörülmektedir. Bunun için, ortaya çıkması beklenen zararlar “654.Karşılık Giderleri” hesabına borç kaydedilerek gelir tablosunda gösterilir. Ayrıca, bilançoda mevcut hisselerin dönem sonundaki ₺2.000.000 değer ile raporlanmasını sağlamak için, bilanço aktifinde eksi olarak yer alacak bir düzenleyici hesaba alacak kaydedilmesi gerekir. Karşılık için yapılacak kayıt, aşağıdaki gibidir.
654. KARŞILIK GİDERLERİ



500.000


247. BAĞLI ORTAKLIK SERMAYE PAYLARI DEĞ. DÜŞ. KAR.




500.000

TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARINA GÖRE FİNANSAL VARLIKLARIN RAPORLANMASI
Türkiye Muhasebe Standartlarına göre finansal tablolardaki sınıflandırma ve raporlama, finansal varlıkların ölçüm (değerleme) esasına göre yapılmaktadır.
  • Ölçüm, finansal varlıkların bilançoda ve gelir tablosunda tahakkuk ettirilecekleri ve gösterilecekleri parasal tutarların belirlenmesi işlemini ifade eder.
Türkiye Muhasebe Standartlarında Finansal Varlıkların Ölçümü
Türkiye Muhasebe Standartlarında da finansal varlıklar satın alındığında alış değeri ile ilgili hesaplara borç kaydedilir. Dönem sonunda işletmeler elinde bulunan mevcut finansal varlıkların ölçümünde (değerlemesinde) aşağıdaki yöntemleri kullanır;
  • Gerçeğe uygun değer,
  • Maliyet değeri,
  • İtfa edilmiş maliyet değeri.
Gerçeğe uygun değer, bir varlığın normal ticari koşullarda bilgili ve istekli bir satıcı ile bilgili ve istekli bir alıcı arasında el değiştirmesi sırasında saptanan değişim değeridir.
Eğer, bir finansal varlığın gerçeğe uygun değeri kolayca ve güvenilir şekilde ölçülemiyorsa, finansal varlıklar maliyet değeri ile ölçülür. Maliyet değeri ile izlenen finansal varlıkların, dönem sonlarında satış değeri, elde etme maliyetinin altına düşmüşse, değer düşüklüğü için karşılık kaydı yapılır.
  • Bir finansal varlığın itfa edilmiş maliyeti, vadesine kadar olan süre içinde sağlanacak nakit girişlerinin etkin faiz oranı ile indirgenmiş bugünkü değeridir.
Eğer, bir finansal varlık, sözleşmeye bağlı nakit akışlarının tahsili amacıyla elde tutuluyorsa ve sözleşme hükümlerine göre, belirli tarihlerde sadece anapara ve anapara bakiyesine ilişkin faiz ödemelerinin yapılmasına yönelik nakit akışları varsa, tahvil ve benzeri borçlanma araçları niteliğindeki bu finansal varlıklar itfa edilmiş maliyetle ölçülür. İtfa edilmiş maliyet, etkin faiz oranı yöntemi kullanılarak bulunan iskonto edilmiş tutarları ifade etmektedir.
Türkiye Muhasebe Standartlarında Finansal Varlıkların Sınıflandırılması
Buna göre Türkiye Muhasebe Standartlarında finansal varlıklar ölçüm (değerleme) yöntemine göre aşağıdaki hesap grupları içinde sınıflandırılarak bilançoda raporlanır:
  • Gerçeğe uygun değer farkı kâr veya zarara yansıtılan finansal varlıklar.
  • Gerçeğe uygun değer farkı öz kaynaklara yansıtılan finansal varlıklar.
  • Maliyetle Ölçülen Finansal Varlıklar.
  • İtfa Edilmiş Maliyetle Ölçülen Finansal Varlıklar
Gerçeğe Uygun Değer Farkı Kâr Zarara Yansıtılan Finansal Varlıklar
Genellikle kısa vadeli amaçlarla satın alınan, alım-satım amaçlı finansal varlıkların yer aldığı hesap grubudur. Bu gruptaki finansal varlıkların gerçeğe uygun değerindeki artış ve azalışlar bir yandan gelir-gider olarak gelir tablosunda raporlanır, bir yandan da ilgili aktif hesap artılır veya azaltılır.
Bu grup içindeki hesaplar için, örneğin hisse senetlerinde meydana gelen gerçeğe uygun değer artışları için aşağıdaki kayıt düzenlenir:
110. HİSSE SENETLERİ



XXX


GERÇEĞE UYGUN DEĞER ARTIŞ KARLARI




XXX

Eğer hisse senetlerinin gerçeğe uygun değeri ilk elde etme maliyetine göre azalmışsa, mevcut uygulamalarımızda olduğu gibi karşılık kaydı yapılır ve değer azalışı için bir karşılık hesabına alacak kaydedilir:
GERÇEĞE UYUGN DEĞER AZALIŞ ZARARLARI



XXX


HİSSE SENETLERİ DEĞER DÜŞ. KAR.




XXX

“Gerçeğe Uygun Değer Artış Kârları” ve “Gerçeğe Uygun Değer Azalış Zararları” hesapları gelir tablosunda raporlanacak bir gelir ve gider hesabıdır.
ÖRNEK 8: işletme elinde bulunan ve alış değeri toplam ₺500.000 olan X Aş hisse senetlerinin dönem sonundaki gerçeğe uygun değerinin ₺550.000 olduğunu belirlemiştir.
110. HİSSE SENETLERİ



50.000


GERÇEĞE UYGUN DEĞER ARTIŞ KARLARI




50.000

ÖRNEK 9: işletme elinde bulunan ve alış değeri toplam ₺500.000 olan X Aş hisse senetlerinin dönem sonundaki gerçeğe uygun değerinin ₺400.000 olduğunu tespit etmiştir.
GERÇEĞE UYGUN DEĞER AZALIŞ ZARARLARI



100.000


HİSSE SENETLERİ DEĞER DÜŞ. KAR.




100.000

Gerçeğe Uygun Değer Farkı Özkaynaklara Yansıtılan Finansal Varlıklar
Genellikle uzun vadeli amaçlarla satın alınan, finansal varlıkların yer aldığı hesap grubudur. Bu grupta yer alan finansal varlıkların gerçeğe uygun değer değişiklikleri kâr veya zarara değil öz kaynak grubunda yer alan “Özkaynağa Dayalı Finansal Araçlar Gerçeğe Uygun Değer Farkları” adıyla bir hesaba borç veya alacak kaydedilir.
ÖRNEK 10: işletme “iştirakler” hesabında kayıtlı bulunan ve alış değeri toplam ₺500.000 olan X Aş hisse senetlerinin dönem sonundaki gerçeğe uygun değerinin ₺550.000 olduğunu belirlemiştir.
242.İŞTİRAKLER




50.000


ÖZ KAYNAĞA DAYALI FİNANSAL ARAÇLAR GERÇEĞE UYGUN DEĞER FARKLARI




50.000

Eğer hisse senetlerinin gerçeğe uygun değeri ilk elde etme maliyetine göre azalmışsa, değer azalışı için mevcut uygulamalarımızdaki gibi karşılık ayrılır ve bir karşılık hesabına alacak kaydedilir.
ÖRNEK 11: işletme “iştirakler” hesabında kayıtlı bulunan ve alış değeri toplam ₺500.000 olan X Aş hisse senetlerinin dönem sonundaki gerçeğe uygun değerinin ₺350.000 olduğunu belirlemiştir.
ÖZ KAYNAĞA DAYALI FİNANSAL ARAÇLAR GERÇEĞE UYGUN DEĞER FARKLARI



150.000


İŞTİRAKLER DEĞER DÜŞÜKÜĞÜ KARŞILIĞI




150.000

  • “Öz kaynağa Dayalı Finansal Araçlar Gerçeğe Uygun Değer Farkları” değer artış ve azalışlarını kaydetmek için kullanılan ve bilanço pasifinde öz kaynaklar içinde artı veya eksi olarak raporlanan hesaplardır.
Maliyetle Ölçülen Finansal Varlıklar
Türkiye Muhasebe Standartlarına göre, gerçeğe uygun değeri kolayca ve güvenilir şekilde ölçülemeyen finansal varlıklar maliyet bedeli ile ölçülür. Maliyet yönteminde, yatırımcı, yatırım yaptığı ortaklıktaki yatırımı elde etme maliyeti ile muhasebeleştirir.

İtfa Edilmiş Maliyetle Ölçülen Finansal Varlıklar
Bu grupta yer alan tahvil ve benzeri borçlanma araçlarının kayıtlı değerleri ile itfa edilmiş maliyet değeri arasında ortaya çıkan olumlu fark için bilanço aktifindeki varlık tutarı artırılır ve bu tutar aynı zamanda faiz geliri olarak kaydedilir.
ÖRNEK 12: işletme ₺500 işlemiş faizi olan ₺1.000 nominal değerli C Aş tahvilini ₺1.500 ödeyerek satın almıştır. Bu tahvil için dönem sonunda ₺600 faiz tahsilâtı yapılmıştır.
Bu durumda tahvilin ediniminden önce tahakkuk etmiş ve bedeli ödenmiş olan faizi, tahsil edildiğinde tahvil maliyetinden düşülmeli ve sadece edinimden sonra işleyen faiz gelir olarak kaydedilmelidir.
111. ÖZEL KESİM TAHVİL SENET VE BONOLARI



1.500


102. BANKALAR

1.500
102. BANKALAR




600


111. ÖZEL KESİM TAHVİL SENET VE BONOLARI

500

642. FAİZ GELİRLERİ




100

Eğer tahvilin kayıtlı değerleri ile itfa edilmiş maliyet değeri arasında olumsuz fark varsa, değer düşüklüğü nedeniyle ortaya çıkması beklenen muhtemel zarar için karşılık kaydı yapılır. Bir başka deyişle itfa süreci boyunca finansal varlıktan kaynaklanan kazanç veya kayıplar kâr veya zararda muhasebeleştirilir ve gelir tablosunda raporlanır.














1. Aşağıdakilerden hangisi hisse senedinin sahibine sağladığı haklardan değildir?
  • Oy hakkı
  • Kardan pay alma hakkı
  • Tasfiyeye katılma hakkı
  • Vade sonunda ana parasını alma hakkı
  • Şirket hakkında bilgi edinme hakkı
2. Aşağıdakilerden hangisi Tahvilin özelliklerinden değildir?
  • Tahvil sahibi faiz geliri elde eder
  • Tahvil sahibi payı oranında kar veya zarara katılır
  • Tahvil sahibi vade sonunda ana parasını geri alır.
  • Tahvilde oy hakkı yoktur.
  • Tahvil sahibi işletmenin alacaklısıdır.
3. Aşağıdakilerden hangisi vergi matrahının hesaplanmasında uyulması gereken kuralları düzenlemektedir?
  • Türkiye Muhasebe Standartları
  • Türkiye Finansal raporlama Standartları
  • KOBİ Finansal raporlama Standartları
  • Türk Ticaret Kanunu
  • Vergi kanunları
4. Tekdüzen Muhasebe Sisteminde uzun vadeli amaçlarla alınan finansal varlıkların sınıflandırılmasında aşağıdakilerden hangisi yer almaz?
  • %10’dan az sermaye payını temsil eden hisse senetleri bağlı menkul kıymetler olarak sınıflandırılır
  • %10 ile %20 arasındaki sermaye payını temsil eden hisse senetleri önemli etki taşımayan iştirakler olarak sınıflandırılır
  • %10 ile %50 arasındaki sermaye payını temsil eden hisse senetleri iştirakler olarak sınıflandırılır
  • %50’den fazla sermaye payını temsil eden hisse senetleri bağlı ortaklıklar olarak sınıflandırılır
  • Yukarıdakilerden hiç birisinin kapsamında yer almayanlar diğer mali duran varlıklar olarak sınıflandırılır.
5. Ülkemizde tam set Türkiye Muhasebe Standartları’nı (TMS / TFRS) uygulaması gerekenler aşağıdakilerden hangisi değildir?
  • Borsada işlem yapan işletmeler
  • Kamuya hesap verme yükümlülüğü bulunan işletmeler
  • Çalışan sayısı 250’den az olan işletmeler
  • Halka açık olmayan ancak KOBİ özelliklerini taşımayan işletmeler
  • KOBİ özelliklerini taşımakla birlikte TMS/TFRS’leri uygulamayı tercih eden işletmeler
6. A işletmesi Z AŞ’nin T1 nominal değerli hisselerinin 100.000 adedini, tanesi T10’dan borsadan satın almış ve aldığı bu hisse senetleri için aracı kuruma binde 2 komisyon ödemiştir. Buna göre %15 sermaye payını temsil eden bu hisse senetleri A işletmesinde “iştirakler” hesabına aşağıdakilerden hangi tutar ile kayıtlanmalıdır?
  • 100.200
  • 100.000
  • 1.000.000
  • 1.002.000
  • 2.000.000
7. Yukarıdaki A işletmesinin bu iştirak yatırımlarının yarısını her bir hisse senedi için T15 fiyatla satması halinde, iştirakler hesabının alacak tarafına kayıtlaması gereken tutar aşağıdakilerden hangisidir?
  • 500.000
  • 502.000
  • 1.000.000
  • 1.002.000
  • 1.500.000
8. Bir işletmenin içsel kaynaklı sermaye artırımı için öz kaynak hesaplarından hangisi sermaye hesabına aktarılamaz?
  • Geçmiş yıl kârları
  • Geçmiş yıl zararları
  • Kâr yedekleri
  • Maddi duran varlık değer artış fonu
  • Finansal varlık değer artış fonu
9. Bir varlık “Bilanço tarihindeki normal ticari koşullarda bilgili ve istekli bir satıcı ile bilgili ve istekli bir alıcı arasında el değiştirmesi sırasında saptanan değişim değeri” ile değerlenirse kullanılan değerleme ölçüsü aşağıdakilerden hangisidir?
  • Maliyet değeri
  • Gerçeğe uygun değer
  • Kayıtlı değer
  • İTFA edilmiş maliyet
  • Net gerçekleşebilir değer
10.Tekdüzen Muhasebe Sisteminde finansal varlıkların raporlanmasında bilanço aktifinde yer almayan hesap aşağıdakilerden hangisidir?
  • Önemli Etki Taşıyan İştirakler
  • Bağlı Ortaklıklar
  • İştirakler
  • Bağlı menkul kıymetler
  • İştirakler Değer Düşüklüğü Karşılığı


MADDİ VE MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLAR (2. BÖLÜM)
Maddi ve maddi olmayan duran varlıklar, mali duran varlıklardan farklı olarak amortismana tabi varlıklardır.
MADDİ VE MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLARIN KAPSAMI VE RAPORLANMASI
Tekdüzen Muhasebe Sistemine uygun bir bilançoda duran varlıklar grubu içinde “Maddi Duran Varlıklar”, “Maddi Olmayan Duran Varlıklar” ve “Özel Tükenmeye Tabi Varlıklar” hesap grupları bulunur. Maddi ve maddi olmayan duran varlıkların Türkiye Muhasebe Standartlarına göre edinim maliyetlerinin tespiti, muhasebeleştirme esasları ve sınıflandırılması ile vergi mevzuatımızdaki ve Tekdüzen Hesap Planı’ndaki esaslar arasında birtakım farklılıklar bulunmaktadır.
Maddi Duran Varlıkların Tanımı
Maddi duran varlıklar işletme faaliyetlerinde kullanılmak üzere edinilen ve tahmini yararlanma süresi bir yıldan fazla olan fiziki varlık kalemleridir. Söz konusu fiziki varlıklar, bir yıldan uzun süre için mal veya hizmet üretimi veya idari amaçlar çerçevesinde kullanılmak ya da başkalarına kiraya verilmek üzere elde tutulur. Bu amaçlarla kullanılan ve belirli bir ekonomik ömre sahip olan bu iktisadi kıymetler, kullanıldıkça aşınma ve yıpranmaya maruz kalırlar ya da teknolojik gelişmeler nedeniyle değer kaybına uğrarlar. Bu nedenle kullanım süreleri (ekonomik ömrü) içerisinde her sene maliyet bedelinin belli bir kısmının, dönem giderlerine yazılması suretiyle amortismana tabi tutulurlar. Sadece faaliyetlerde kullanılan boş arazi ve arsalarda aşınma ve yıpranma söz konusu olmayacağından, boş arsa ve arazi için amortisman hesaplanmaz.
  • Maddi duran varlıklar sadece aşağıdaki koşulların oluşması durumunda varlık olarak muhasebeleştirilir;
  • Varlığın işletmeye gelecekte ekonomik yarar sağlamasının muhtemel olması ve
  • Varlık maliyetinin güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi.
Maddi Olmayan Duran Varlıkların Tanımı
Maddi olmayan duran varlıklar, herhangi bir fiziksel varlığı bulunmayan ve işletmenin bir yıldan uzun süre faaliyetlerinde yararlandığı veya yararlanmayı beklediği aktifleştirilen giderler ile belli koşullar altında hukuken himaye gören haklar ve şerefiyelerdir. Bu varlıklar Tekdüzen Hesap Planı’nda “Maddi Olmayan Duran Varlıklar” grubunda yer alan hesaplarda izlenir. İşletmeler bilimsel ya da teknik bilgi, yeni işlemlerin veya sistemlerin tasarlanması ve uygulanması, lisanslar, fikrî haklar, piyasa bilgisi ve markalar gibi maddi olmayan kaynakların edinimi, geliştirilmesi, korunması ya da genişletilmesi ile ilgili olarak genellikle kaynaklarını kullanırlar ya da borçlara katlanırlar.
Maddi olmayan duran varlıkların, bilanço aktifinde raporlanması için gerekli koşullar aşağıdaki gibidir:
  • Maddi olmayan duran varlıkların, varlık olarak muhasebeleştirilmesi için öncelikle tanımlanabilir olması gerekir. Tanımlanabilir olması, ayrıştırılabilir yani işletmeden ayrılabilme ya da bölünebilme özelliğine sahip ve bireysel olarak ya da ilgili sözleşme ile birlikte, varlık ya da borçla beraber satılabilir, devredilebilir, lisans altına alınabilir, kiralanabilir ya da takas edilebilir olmasını ifade eder. Ayrıca varlığın tanımlanabilir olması için diğer hak ve yükümlülüklerden ayrılabilmesine veya devredilebilmesine bakılmaksızın, sözleşmeye bağlı haklardan ya da diğer yasal haklardan kaynaklanması gerekir.
  • Maddi olmayan duran varlıkların aktifleştirilmesi için varlıkla ilişkilendirilebilen gelecekteki ekonomik yararların işletme için gerçekleşmesinin olası olması ve varlığın maliyeti veya değerinin güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi gerekir.
  • Bir varlığın maddi olmayan duran varlık olarak aktifleştirilmesi için işletme içi yaratılan şerefiyeden kaynaklanmaması gerekir. İşletmenin ticari itibarının olması, iyi bir yönetim kadrosuna ve insan kaynaklarına sahip olması, geniş pazar potansiyeli ve müşteri kitlesine sahip olması gibi işletmenin kâr elde etmesine katkı sağlayan ancak maliyeti ve faydası ölçülemeyen, ayrıştırılabilir ve tanımlanabilir olmayan nitelikler varlık olarak muhasebeleştirilmez.
  • İşletme içinde yaratılan şerefiye, varlık olarak muhasebeleştirilmez.
Maddi olmayan duran varlıklar da maddi duran varlıklar gibi amortismana tabi tutulur. Çünkü bu varlıklar fiziksel yapıya sahip olmadıkları için aşınma ve yıpranmaları söz konusu değildir ancak işletmeye sağladıkları faydanın yıllar içinde azalıp tükenmesi söz konusudur ve bu nedenle belli bir yararlı ömre sahiptirler. Maddi ve maddi olmayan duran varlıklar için hesaplanan amortismanların birikmiş tutarları, bilançoda maddi ve maddi olmayan duran varlık hesaplarının altında bir indirim kalemi olarak yer alır.
Maliyeti ölçülen, ekonomik fayda sağlayan, tanımlanabilir, ayrıştırılabilir maddi olmayan duran varlıklara aşağıdaki örnekler verilebilir:
  • Bir işletme bir markayı rakip işletmeden satın almıştır ve söz konusu marka, devlet kayıtları altına alınmak suretiyle yasal olarak korunmaktadır.
  • Bir işletme isim hakkı anlaşması uyarınca, belirli bir yerleşim alanında belirli bir fast-food restoranını işletme hakkının sadece işletmeye verildiği özel lisansa sahiptir.
  • Bir işletme üzerinde reklam alanları satarak hasılat elde ettiği bir internet sitesine sahiptir. Alan adı gerekli yerlere tescil ettirildiği için yasal olarak korunmaktadır.
  • Bir işletmenin yasal haklarla korunan 20 adet bilgisayar yazılımı bulunmaktadır. Bilgisayar yazılımları söz konusu işletmenin üretim ve idari personeli tarafından kullanılmaktadır.
Maddi Duran Varlıkların Sınıflandırılması ve Raporlanması
Tekdüzen Hesap Planında 25.grup maddi duran varlıklara ayrılmıştır. Bu grup içinde aşağıdaki hesaplar yer almaktadır:
250.ARAZi VE ARSALAR HESABI: Boş arazi ve arsalar ile herhangi bir düzenleme veya işleme tabi tutulmamış her türlü arsa, arazi ile dutluk, fidanlık ve zeytinlik gibi işletme arazisi değerlerinin yer aldığı hesap kalemidir.
Türkiye Muhasebe Standartlarına göre, arsalar sınırsız ömre sahip olduğu için amortisman uygulanmaz, bu nedenle arsa ve binalar birlikte alındıklarında dahi ayrılabilir maddi duran varlıklar olarak kabul edilir ve ayrı olarak muhasebeleştirilmesi gerekir.
ÖRNEK 13: işletme ₺100 000 bedel ile bir bina almıştır ve bu bedelin ₺30 000’lik kısmı arsa payı olarak ödenmiştir. Bina bedeli ve %18 KDV bankadan ödenmiştir.
250. ARAZİ VE ARSLAR



30000

252. BİNALAR
70000

191. İNDİRİLECEK KDV
18000


102.BANKALAR




118.000

  • Yatırım amaçlı gayrimenkul, sahibi tarafından kira geliri veya sermaye kazancı ya da her ikisini birden elde etmek amacıyla elde tutulan gayrimenkuldür.
251.YERALTI VE YERÜSTÜ DÜZENLERİ HESABI: Yer altında ve yer üstünde inşa edilmiş her türlü yol, park, tünel, köprü, bölme, sarnıç, iskele ve benzeri yapıları içerir.
252. BİNALAR HESABI: işletmede bulunan her türlü bina ve bunların ayrılmaz parçaları ile eklentilerini içeren hesap kalemidir.
ÖRNEK 14: işletme kiraya vermek amacıyla ₺100 000 bedel ödeyerek bir bina almıştır ve bu bedelin ₺30 000’lik kısmı arsa payı olarak ödenmiştir. Toplam bedel ve %18 KDV bankadan ödenmiştir.
Türkiye Muhasebe Standartlarında yatırım amaçlı gayrimenkullerin bilançoda ayrı olarak raporlanması istendiğinden alınan binanın Tekdüzen Hesap Planında henüz kodlandırılmamış bulunan “Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller” hesabına kaydının yapılması gerekir.
250. ARAZİ VE ARSLAR



30000

…. YATIRIM AMAÇLI GAYRİMENKUL
70000

191. İNDİRİLECEK KDV
18000


102. BANKALAR




118.000

253. TESİS, MAKİNE VE CİHAZLAR HESABI: Üretim sürecinde girdilerin işlenmesinde ve şekillendirilmesinde kullanılan her türlü makine, tesis ve cihazlar ile bunların eklentileri ve bu amaçla kullanılan taşıma gereçlerinin izlendiği hesaptır. Bu hesap kullanım amaçlarına ve makine çeşitlerine göre bölümlenebilir.
254. TAŞITLAR HESABI: işletme faaliyetlerinde kullanılan her türlü taşıtların izlendiği hesaptır.
255. DEMİRBAŞLAR HESABI: işletme faaliyetlerinin yürütülmesinde kullanılan her türlü büro makine ve cihazları ile döşeme, masa, koltuk, dolap gibi varlıkların yer aldığı hesaptır.
256. DİĞER MADDİ DURAN VARLIKLAR HESABI: Yukarıda belirtilen hesapların hiçbirinin kapsamına girmeyen maddi duran varlıkların izlendiği hesaptır.
257. BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HESABI(-): Maddi duran varlık bedellerinin ekonomik ömrü içinde yok edilmesini sağlamak amacıyla kullanılan hesaptır. Ayrılan amortismanlar ilgili gider hesapları karşılığında bu hesaba alacak kaydedilir.
  • Amortisman varlığın maliyetinin gidere dönüşen kısmıdır ve varlığın değerindeki azalmayı ifade eder. Söz konusu değer azalışı varlığın kayıtlı değerinden doğrudan düşülmeyerek “Birikmiş Amortismanlar” hesabında izlenir. Bilanço gösteriminde ilgili varlık grubu altında eksi olarak gösterilerek varlıkların net değeri ile raporlanması sağlanır
258.YAPILMAKTA OLAN YATIRIMLAR HESABI: işletmede yapımı süren ve tamamlandığında ilgili duran varlık hesabına aktarılacak olan her türlü madde ve malzeme ile işçilik ve genel giderlerle ilgili harcamaların izlendiği hesaptır.
259. VERİLEN AVANSLAR HESABI: Yurt içinden veya yurt dışından satın alınmak üzere sipariş edilen maddi duran varlıklarla ilgili olarak yapılan avans ödemelerinin izlendiği hesaptır.
Maddi Olmayan Duran Varlıkların Sınıflandırılması ve Raporlanması
Tekdüzen Hesap Planında 26. grup maddi olmayan duran varlıklara ayrılmıştır. Bu grup içinde aşağıdaki hesaplar yer almaktadır:
260. HAKLAR HESABI: imtiyaz, patent, lisans, ticari marka ve unvan gibi bir bedel ödenerek elde edilen bazı hukuki tasarruflar ile kamu otoritelerinin işletmeye belli alanlarda tanıdığı kullanma, yararlanma gibi yetkiler dolayısıyla yapılan harcamaları kapsar. Edinilen haklar, maliyet bedelleri ile bu hesaba borç kaydedilir. Haklar yararlanma süreleri belli ise bu süre içerisinde, yararlanma sürelerinin belli olmaması durumunda 5 yıllık sürede eşit taksitlerle itfa edilir.
261. ŞEREFİYE (PEŞTEMALLIK) HESABI: Bir işletme devralınırken katlanılan maliyet ile söz konusu işletmenin rayiç bedelle hesaplanan net varlıklarının değeri arasındaki olumlu farkların izlenmesinde kullanılır. Şerefiye hesaplanırken rayiç bedelinin tespit edilememesi hâlinde bunun yerine net defter değeri esas alınır. Şerefiye bir işletmenin iyi bir kuruluş yerinin olması, iyi bir şöhrete ve iş hacmine sahip olması, rakip işletmelerden daha fazla kâr elde etme potansiyeline sahip olması gibi nedenlerle ortaya çıkar. Şerefiyenin muhasebeleştirilmesi ve bilançoda gösterilmesi için bedelinin ödenmiş olması gerekir. Ödenen şerefiye bedellerinin tamamı bu hesabın borcuna kaydolunur.
  • Türkiye Muhasebe Standartlarına göre, tam set TMS/TFRS uygulayanlar şerefiye için amortisman kaydı yapmaz, değer düşüklüğü karşılığı kaydı yapar. Ancak KOBİ TFRS’yi uygulayanlar şerefiye için amortisman kaydı yapar.
262. KURULUŞ VE ÖRGÜTLENME GİDERLERİ HESABI: işletmenin kurulması, yeni bir şubenin açılması, işlerin sürekli olarak genişletilmesi için yapılan ve karşılığında maddi bir değer elde edilmeyen giderlerin aktifleştirilmeleri durumunda kullanılan hesaptır.
  • Türkiye Muhasebe Standartlarına göre kuruluş ve örgütlenme giderleri aktifleştirilmez, gerçekleştiklerinde gider olarak muhasebeleştirilir. Bu nedenle standartların gereklerini karşılayan bir bilançoda “Kuruluş ve Örgütlenme Giderleri” hesabı yer almayacaktır.
263. ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI: işletmede yeni ürün ve teknolojiler oluşturulması, mevcutların geliştirilmesi ve benzeri amaçlarla yapılan her türlü harcamalardan aktifleştirilen kısmın gösterildiği hesaptır.
Vergi mevzuatımıza göre araştırma ve geliştirme giderlerinin aktifleştirilmesi veya dönem gideri olarak kayıtlanması mümkündür. Türkiye’de Kurumlar Vergisİ Kanunu’na göre işletmeler AR-GE faaliyetleri kapsamında yaptıkları harcamaların %40’ını vergi matrahından indirebilirler. Bu nedenle işletmeler genellikle araştırma ve geliştirme harcamalarını ayrıştırmadan, tamamını gider kaydetmektedir.
264. ÖZEL MALİYETLER HESABI: Kiralanan gayrimenkullerin geliştirilmesi veya ekonomik değerinin sürekli olarak arttırılması amacıyla yapılan giderler ile (normal bakım, onarım ve temizleme giderleri hariç) bu gayrimenkulün kullanılması için yapılıp, kira süresinin sonunda mal sahibine bırakılacak olan varlıkların bedellerinin izlendiği hesaptır.
267. DİĞER MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLAR HESABI: Yukarıda sayılan hesap kalemlerinin hiçbirinin kapsamına dâhil edilemeyen değerleri içerir.
268. BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HESABI (-): Maddi olmayan duran varlık bedellerinin ekonomik ömrü içinde yok edilmesini sağlamak amacıyla kullanılan hesaptır.
269. VERİLEN AVANSLAR HESABI: Maddi olmayan duran varlıklarla ilgili olarak gerek yurt içi, gerek yurt dışındaki kişi ve kuruluşlara, yapılan avans ödemelerini ve bu işlemlere ilişkin giderleri gösterir.
Özel Tükenmeye Tabi Varlıklar
Belirli bir maddi varlıkla çok yakından ilgili bulunan veya tamamen tüketime tabi varlıklar için yapılan, üretim çalışmalarının zamanı ve yoğunluğu ile sınırlı bir ömre sahip olan harcamaları içerir. Bunlar “271. Arama Giderleri Hesabı”, “272. Hazırlık ve Geliştirme Giderleri Hesabı” ve “277. Diğer Özel Tükenmeye Tabi Varlıklar Hesabı”nda izlenebilir.
271. ARAMA GİDERLERİ HESABI: Arama amacı ile yapılan ve bununla ilgili giderlerin izlendiği hesaptır. Bir maden yatağının işletmeye elverişli olup olmadığının belirlenmesi ve giriş noktalarının saptanması için işletmeye geçmeden önce yapılan arama giderleri ile petrol araştırması ile ilgili olarak arazinin yerden ve havadan (topografik, jeolojik ve jeofizik vb.) incelemesi ve gerekli işlem, deneyim ve jeolojik bilgi almak amacı ile yapılan sondaj giderleri gibi yapılan harcamaların izlendiği hesaptır.
Arama faaliyetlerinin sonucunda üretilebilir cevher rezervi saptanamamışsa yapılan giderler zarar kaydedilir.
272. HAZIRLIK VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI: Açık işletmelerde, maden üstündeki örtüyü kaldırmak veya yeraltındaki maden yataklarına girmek, bu yatakla yer üstü arasında genel kütlenin tüketilmesine kadar sürekli bir bağlantı kurmak ve maden yataklarını üretime elverişli parçalara bölmek, gerek insanların gerekse araçların gidip gelme ve havalandırılmalarını ve cevherin taşınmasını sağlamak amacıyla açılacak olan düşey, yatay ve eğilimli yol, mecra ve benzeri faaliyetlerin gerektirdiği giderlerle; petrol işlemlerinin kuyu açma, temizleme, derinleştirme, bitirme veya bu işlemlere hazırlık için yapılan işçilik, yakıt, tamir ve bakım, nakliye, ikmal, malzeme vb. giderlerin izlendiği hesaptır.
277. DİĞER ÖZEL TÜKENMEYE TABİ VARLIKLAR HESABI: Kendi bölümlerinde tanımlanmayan özel tükenmeye tabi diğer varlık değerlerinin izlendiği hesaptır.
278. BİRİKMİŞ TÜKENME PAYLARI HESABI (-): Özel tükenmeye tabi varlıklar grubuna giren kalemler özelliklerine göre tükenme payı ayrılmak suretiyle itfa edilir ve tükenme payı maliyet ve gider hesapları karşılığında bu hesaba alacak kaydedilir.
Maddi ve Maddi Olmayan Duran Varlıklarda Değer Azalışları
Vergi mevzuatımızda ve mevcut uygulamalarımızda maddi ve maddi olmayan duran varlıklarda değer artış ve azalışlarının tespiti ve kaydı söz konusu değildir. Ancak TMS/TFRS’leri ( tam set standartları) uygulayanlar maddi ve maddi olmayan duran varlıklardaki değer artış ve azalışlarını kayda alıp raporlayabilirler. KOBi Muhasebe Standartlarını uygulayanlar ise sadece değer azalışlarını kaydeder.
Defter değeri= Maliyet değeri - Birikmiş amortisman - Değer Düşüklüğü Zararı
  • Karşılık tutarı, varlığın piyasa değerinin, defter değerinden daha düşük olması durumunda aradaki fark kadardır.
654. KARŞILIK GİDERLERİ



XXX


2.. MADDİ-MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIK DEĞER DÜŞ. KAR.




XXX

  • “Uluslararası Muhasebe Standartları/Uluslararası Finansal Raporlama Standartları” paralelinde oluşturulmuş olan Türkiye Muhasebe Standartları / Türkiye Finansal Raporlama Standartları (TMS/TFRS ) ülkemizde borsada işlem yapan işletmeler tarafından uygulanmak zorundadır. KOBi’ler ( küçük ve orta ölçekli işletmeler) için ise, aynı paralelde ancak daha sadeleştirilmiş olarak hazırlanan KOBi Finansal Raporlama Standartları bulunmaktadır.
Maddi duran varlıklar ile ilgili temel konular aşağıdaki standartlarda yer almaktadır:
  • TMS 16: Maddi Duran Varlıklar ve KOBi TFRS Bölüm 17.
  • TMS 40: Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller ve KOBi TFRS Bölüm 16. Maddi olmayan duran varlıklar ile ilgili standartlar ise aşağıdaki gibidir:
  • TMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar.
  • KOBi TFRS Bölüm 18 şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar.
  • KOBi TFRS Bölüm 19 işletme Birleşmeleri ve şerefiye.
MADDİ VE MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLARIN EDİNİMİ VE EDİNİM SONRASI HARCAMALARIN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ
Varlıkların ediniminde ve bilanço dışı bırakılmasında, Tekdüzen Hesap Planındaki maddi ve maddi olmayan duran varlık hesaplarının borç ve alacak taraflarına maliyet bedeli ile kayıt yapılır. İşletmeler sabit varlıklarını tamamlanmış olarak satın alabilirler, başka işletmelere sipariş vererek yaptırabilirler veya bizzat kendi işletmelerinde imal veya inşa edebilirler. Ancak her durumda sabit varlıklar maliyet bedeli üzerinden muhasebeleştirilerek aktife alınırlar.
Maddi ve Maddi Olmayan Duran Varlıkların Edinimi ve Maliyet Değerinin Hesaplanması Maddi ve maddi olmayan duran varlıkların satın alınarak ediniminde maliyet değeri aşağıdaki unsurlardan oluşur:
  • Ticari iskontolar ve indirimler düşüldükten sonra avukatlık ve aracılık ücretleri, ithalat vergileri ve iade alınamayan alış vergileri dâhil satın alma fiyatı,
  • Varlığı amaçlanan kullanıma hazır hâle getirmekle doğrudan ilişkilendirilebilen tüm harcamalar. Örneğin maddi duran varlıkların yönetim tarafından amaçlanan koşullarda çalışabilmesini sağlayacak yere ve duruma getirilmesiyle doğrudan ilişkili olan saha hazırlık harcamaları, ilk teslimat ve yükleme-boşaltma harcamaları ile kurulum, montaj ve işlerliğin testine ilişkin harcamalar.
  • Maddi duran varlığın sökülmesi ve taşınması ile yerleştirildiği alanın restorasyonuna ilişkin harcamalar.
Standartlara göre maddi ve maddi olmayan duran varlık maliyetine alınmayan ve gerçekleştiğinde dönem gideri kaydedilen harcamalar aşağıdaki gibidir:
  • Yeni bir tesis açılmasına ilişkin harcamalar.
  • Reklam ve tanıtım harcamaları gibi yeni bir ürün veya hizmetin tanıtılmasına ilişkin harcamalar.
  • Yeni bir yerde veya yeni bir müşteri kitlesiyle iş yapmak amacıyla yapılan harcamalar (personel eğitim masrafları dâhil).
  • Yönetim giderleri ve diğer genel giderler kapsamındaki harcamalar.
  • Borçlanma maliyetleri.
ÖRNEK 15: işletme peşin fiyatı ₺70.000 olan bir demirbaşı 3 ay vadeli olarak, ₺100.000’lik fiyatla satın almıştır. %18 KDV nakden ödenmiştir.
Mevcut uygulamalarımızda genellikle demirbaş vadeli bedeli ile aktifleştirilerek aşağıdaki kayıt yapılır.
255. DEMİRBAŞLAR




100.000

191. İNDİRİLECEK KDV
18.000


336. DİĞER ÇEŞİTLİ BORÇLAR

100.000

100. KASA




18.000

Türkiye Muhasebe Standartlarında ise varlığın peşin değer ile aktifleştirilmesi ve vade farkının dönem faiz giderlerine aktarılmak üzere “Ertelenen Giderler” diye bir negatif pasif hesaba kaydedilmesi gerekmektedir.
Türkiye Muhasebe Standartlarına göre yapılması gereken kayıt aşağıdaki gibidir. (KDV anlaşmaya varılan ve faturada yer alan vadeli fiyat üzerinden hesaplanacaktır).
255. DEMİRBAŞLAR




70.000

325. ERTELENEN TİCARİ BORÇLAR VADE FARKI
30.000

191. İNDİRİLECEK KDV
18.000


336. DİĞER ÇEŞİTLİ BORÇLAR

100.000

100. KASA




18.000

“Ertelenen Ticari Borçlar Vade Farkı” hesabına alınan tutar üç aylık faiz giderini ifade ettiğinden bu tutar bir defada faiz gideri yazılmaz, üç ay boyunca söz konusu aktif hesaptan faiz giderlerine aktarılır.
Üç ay boyunca her ay yapılacak kayıt aşağıdaki gibidir:
780. FİNANSMAN GİDERLERİ



10.000


325. ERTELENEN TİCARİ BORÇLAR VADE FARKI




10.000

ÖRNEK 16: Bir magazin yayımcılık şirketi 10 yıl yasal kullanım süresi olan bir telif hakkını ₺20.000 bedelle satın almıştır. Telif hakkının kullanımına başlanmasına ilişkin eğitim faaliyetleri için ₺2.000, reklam ve tanıtım faaliyetleri için ₺4.000 harcama yapmış ve bu yapılan tüm harcamalar ve bunların %18 KDV dâhil tutarlarını bankadan ödemiştir.
Eğitim ve tanıtım faaliyetlerine ilişkin harcamaların maddi olmayan duran varlık maliyetine alınmayıp, faaliyet giderleri olarak kayıtlaması gerekir.
260. HAKLAR




20.000

191. İNDİRİLECEK KDV
3.600


102 BANKALAR

23.600
770. GENEL YÖNETİM GİDERLERİ



2.000

760. PAZARLAMA SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ
4.000

191. İNDİRİLECEK KDV
1.080


102.BANKALAR




7.080

ÖRNEK 17: X işletmesi 20XX döneminin başında ₺250.000 değerinde bir makine almıştır. Makine ile ilgili olarak yapılan harcamalar şu şekildedir: Nakliye harcaması ₺18.000 Montaj harcaması ₺24.000 Genel yönetim gideri ₺3.000 Montaj ve kurulum 3 ayda gerçekleşmiş ve daha sonra makinenin çalışır duruma getirilmesi ile doğrudan ilgili maliyetler ₺33.500 olarak gerçekleşmiştir. İlk 5 ayda üretim garantileri çerçevesinde makineden kaynaklanan ₺15.000 faaliyet zararı ortaya çıkmıştır. Makinenin aktifleştirilecek maliyeti ne kadardır?
Bu durumda makinenin aktifleştirilecek olan maliyeti aşağıdaki gibi hesaplanır.
Elde etme maliyeti 250.000
Taşıma 18.000
Montaj 24.500
Çalışır duruma getirilmesiyle doğrudan ilgili maliyetler 33.500
326.000
Edinim Sonrası Yapılan Harcamalar
işletmeler aktiflerinde yer alan duran varlıklarla ilgili olarak kullandıkları süre içinde birçok harcama yapabilirler.
Vergi mevzuatımıza göre bu tür harcamalar, işletme tarafından ya ilgili duran varlığın maliyetine ilave edilir ya da dönem gideri olarak kaydedilir. Bunun ayırt edilmesinde Vergi Usul Kanunu’nda şu ilkeler getirilmiştir (VUK Md. 272):
  • Yapılan harcama ilgili duran varlığın verimini, hizmet süresini veya değerini artırıyorsa ya da duran varlığa yeni bir eklemede bulunuluyorsa, söz konusu harcama ilgili duran varlığın maliyetine ilave edilerek aktifleştirilmelidir. Bu tür harcamalar büyük onarım ve büyük parça yenilemeleri, ekleme ve genişletmeler, duran varlığı geliştirme ve iyileştirme harcamalarıdır.
  • Eğer yapılan harcama duran varlıkları iyi çalışır durumda tutmak, mevcut durumu korumak üzere yapılan normal bakım ve onarım gideri ise bu durumda dönem gideri olarak kaydedilmelidir. Bu tür harcamalar bozulma, aşınma, çürümeyi önlemek için yapılan silme, temizleme, yağlama, boyama veya sabit kıymetin mevcut ömrünü muhafaza etmek için yapılan onarım ve küçük parça yenilemeleri gibi giderlerden oluşur.
ÖRNEK 18: işletme, sahibi bulunduğu işyeri binasına ₺10.000’ye kalorifer tesisatı yaptırmış ve % 18 KDV ile birlikte ₺11.800 ödemiştir. Ayrıca binanın badana ve boyası için de % 18 KDV ile birlikte ₺354 ödemiştir.


252. BİNALAR




10.000

770. GENELE YÖNETİM GİDERLERİ
300

191. İNDİRİLECEK KDV
1.854


100.KASA




12.154

Bazı maddi duran varlık kalemlerinin parçalarının düzenli aralıklarla yenilenmesi gerekebilir. Yenileme kapsamındaki bir parçanın maliyeti oluştuğu zaman ilgili maddi duran varlık kaleminin defter değerine dâhil edilerek muhasebeleştirilir. Yenilenen ( çıkarılan) parçaların defter değeri bilanço dışı bırakılır.
ÖRNEK 19: Tarım kimyasalı üreten bir işletmenin altı aylık aralıklarla kontrol edilen kimyasal işleme fabrikası için yıpranmaya karşı koruyucu kaplama yapması gerekmektedir. Kaplamaların ortalama olarak her dört yılda bir yenilenmesi gerekmektedir (faydalı ömür 4 yıl). Fabrikanın diğer kısımları için faydalı ömür yirmi yıldır. Cari dönemde yapılan bir kontrol sonucunda defter değeri ₺100.000 olan üç yıllık bir kaplamanın hasara uğradığı ortaya çıkmıştır. Kaplama derhal ₺420.000 maliyetle yenilenmiştir.
Bu durumda yapılması gereken kayıtlar aşağıdaki gibidir:
Öncelikle ₺100.000’lik eski kaplama gider kaydedilerek bilançodan silinir.
659. DİĞER OLAĞAN GİDER VE ZARARLAR



100.000


252. BİNALAR




100.000

  • ₺420.000’lik yeni kaplama maddi duran varlık olarak kaydedilir.
252. BİNALAR




420.000


102.BANKALAR




420.000

Özel Maliyet
Vergi Usul Kanunu’ndaki düzenlemelere göre, kiracı tarafından kiralanarak kullanılan duran varlıklar için yapılan ve varlığın değerini, ömrünü ve verimini artıran harcamalar özel maliyet bedeli olarak ayrıca değerlenir. Harcamalar hem tamir hem de kıymet artırıcı harcamalardan oluşuyorsa; maliyet bedeline eklenecek tutarın belirlenmesi, kalan kısım için gider kaydı yapılması gerekir.
Buna göre, işletme sözü edilen türde yapmış olduğu harcamaları “264. Özel Maliyetler Hesabı” adıyla bir maddi olmayan duran varlık hesabına kayıtlayarak aktifleştirecek ve diğer maddi ve maddi olmayan duran varlık kalemleri gibi amortismana tabi tutacaktır. Varlığın mevcut durumunu korumak için yapılan temizlik, bakım ve küçük tamirler için yapılan harcamalar ise genel gider olarak kaydedilmelidir.
ÖRNEK 20: işletme kira ile tutmuş olduğu iş yerinde % 18 KDV ile birlikte ₺11.800 ödeyerek bir kalorifer tesisatı yaptırmıştır.
264. ÖZEL MALİYETLER



10.000

191. İNDİRİLECEK KDV
1.800


100. KASA




11.800

MADDi VE MADDi OLMAYAN DURAN VARLIKLARDA AMORTiSMAN
Amortisman,bir varlığın maliyetinin gidere dönüştürülmesidir.
Türkiye Muhasebe Standartlarına göre yıllık amortisman paylarının hesaplanmasında aşağıdaki yöntemler kullanılabilir;
  • Eşit paylı amortisman yöntemleri,
  • Azalan paylı amortisman yöntemleri,
  • Artan paylı amortisman yöntemleri,
  • Değişen paylı amortisman yöntemleri.
Eşit paylı amortisman yöntemleri: Eşit paylı amortisman yöntemlerinde duran varlığın maliyeti yararlı ömrüne (hizmet süresine) bölünmek suretiyle yıllık amortisman payları hesaplanır. Eğer yararlı ömrünün sonunda bir kalıntı değerin (hurda değerin) olacağı tahmin ediliyorsa bu tutar, duran varlığın maliyetinden düşülür. Kalıntı değeri tahmin edilemiyorsa sıfır kabul edilebilir. Yıllık amortisman payının hesaplanması aşağıdaki gibidir.

Azalan paylı amortisman yöntemleri: Azalan paylı amortisman yöntemlerinde duran varlığın ilk kullanım yıllarında daha çok, son yıllarda daha az amortisman paylarının gider kaydedilmesi amaçlanır.
Artan paylı amortisman yöntemleri: Artan paylı amortisman yöntemleri ise ilk yıllarda az, sonraki yıllarda daha çok amortisman payı hesaplanması şeklinde uygulanır.
Değişen paylı amortisman yöntemleri: Değişen paylı amortisman yöntemlerinde üretim miktarları ya da hizmet saatleri esas alınarak duran varlığın ömrü boyunca üretilecek birim ya da kullanılacak saat tahmin edilir. Duran varlığın maliyeti bu birim veya saate bölünerek bir sayı bulunur. Daha sonra her faaliyet döneminde üretilen miktar ya da kullanılan saat bu sayıyla çarpılmak suretiyle her dönemin yıllık amortisman payı hesaplanır.
  • VUK’a göre amortisman oranı, Maliye Bakanlığı’nın her iktisadi kıymetler için tespit ve ilan ettiği yararlı ömür sürelerine göre hesaplanır ve amortisman payları hesaplanırken yararlı ömrünün sonundaki kalıntı değer dikkate alınmaz.
ÖRNEK 21: 200X yılında alınan ve elde etme maliyeti ₺10.000 olan bir demirbaşın yararlı ömrü 5 yıldır. Bu demirbaş için normal amortisman yöntemine göre yıllık amortisman paylarını hesaplayarak ilk yılın amortisman payının kaydını düzenleyiniz?
Yararlı ömrü 5 yıl olduğuna göre, (100 / 5 = 20 ) amortisman oranı % 20’dir.
Amortisman payı ise 10.000 x 0,20 = ₺2.000 veya 10.000/5 =₺2.000 şeklinde hesaplanır.
İlk yıl için hesaplanan amortisman payının kaydı için hangi hesabın borçlandırılacağına karar verirken, bu iktisadi kıymetin üretim için mi yoksa faaliyetler için mi kullanıldığına bakılır. Demirbaş büroda kullanılan bir duran varlık olduğundan amortisman giderlerinin genel yönetim gideri olarak kayıtlanması gerekir.
770. GENEL YÖNETİM GİDERLERİ



2.000


257. BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR




2.000

Yukarıdaki kayıttan sonra büyük defter hesaplarının durumu aşağıdaki gibi olacaktır:
255. DEMİRBAŞLAR
257. BİRİKMİŞ AMORT.
10.000

2.000





MADDi VE MADDi OLMAYAN DURAN VARLIKLARIN SATIşI VE ÖZEL FONLAR
Duran varlıklar genelde satılmak amacıyla değil işletmede uzun sürelerde kullanmak amacı ile edinilirler. Ancak gerekli durumlarda bu varlıkların da satışı söz konusu olabilir. Duran varlıklar yukarıda da belirtildiği gibi amortismana tabi varlıklardır. Amortismana tabi varlıkların satılması hâlinde, satıştan doğacak kâr veya zararın belirlenebilmesi için öncelikle varlığın net defter değeri bulunur. Daha sonra satış bedeli ile defter değerleri arasındaki fark bulunur; bulunan fark duruma göre ilgili kâr veya zarar hesabına geçirilir. Tekdüzen Hesap Planına göre duran varlık satış kâr veya zararının, olağan dışı gelir veya olağan dışı gider olarak muhasebeleştirilmesi gerekir.
  • Tekdüzen Hesap Planına göre bir varlığın net defter değeri, varlığın maliyetinden birikmiş amortismanları düşüldükten sonra kalan değeridir.
ÖRNEK 22: İşletme 20XX yılında ₺10.000 maliyet bedeli ve ₺6.000 birikmiş amortismanı olan bir demirbaşını ₺6.000’ye peşin olarak satmıştır. Demirbaş % 20 normal amortisman oranına göre amortismana tabi tutulmaktadır.
Satış sırasında demirbaş ile ilgili büyük defter kayıtları aşağıdaki gibidir:


255. DEMİRBAŞLAR
257. BİRİKMİŞ AMORT.
10.000

6.000





Demirbaşın defter değeri (10 000 - 6 000) ₺4 000’dir. Demirbaş ₺ 6.000’ye satıldığına göre (6000 - 4 000) ₺2 000’lik bir satış kârı söz konusudur. Satış bedeli üzerinden % 18 KDV tahsil edildiği varsayıldığında satış için yapılacak kayıt aşağıdaki gibi olacaktır:
100. KASA




7.080

257. BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR
6.000


255. DEMİRBAŞLAR

10.000

391. HESAPLANAN KDV

1.080

679. DİĞER OLAĞANDIŞI GELİR VE KARLAR




2.000

Bu kayıtlar yapıldığında satılan demirbaşa ait, 255 ve 257 No’lu büyük defter hesapları kapatılmış olmaktadır.
255. DEMİRBAŞLAR
257. BİRİKMİŞ AMORT.
10.000
10.000
6.000
6.000





Türkiye Muhasebe Standartlarına göre, Tekdüzen Hesap Planından farklı olarak ortaya çıkan kazanç veya kayıp, olağan dışı gelir veya gider olarak değil, olağan gelir veya gider olarak kaydedilir.
  • Türkiye Muhasebe Standartlarına göre hazırlanan gelir tablosunda olağan dışı gelir veya gider kalemi yer almamaktadır.
Ayrıca, Türkiye Muhasebe Standartlarında duran varlık kaleminin elden çıkarılması nedeniyle ortaya çıkan alacaklar başlangıçta gerçeğe uygun değeri ile yani peşin değeri ile muhasebeleştirilir. Eğer vadeli satış yapılmışsa, alacağın nominal değeri ile peşin fiyat arasındaki fark, faiz geliri olarak finansal tablolara yansıtılır.
Vergi mevzuatımızda, eğer varlık satışı yenisinin alınması amacıyla yapılmışsa, satış kârının gelir kaydedilmeyerek öz kaynaklarda üç yıl süre ile tutulmasına izin verilmiştir. Yenileme fonu olarak ifade edilen bu olanaktan yararlanılabilmesi için gereken koşullar Vergi Usul Kanunu’nda yer almaktadır.
  • Bir varlığın yenilenmesi amacıyla satışından elde edilen kâr, öz kaynakta Yenileme Fonu hesabında izlenir.
ÖRNEK 23: işletme 20XX yılında ₺10.000 maliyet bedeli ve ₺6.000 birikmiş amortismanı olan bir demirbaşı yenilemek amacıyla ₺6.000’ye peşin olarak satmıştır ve %18 KDV dâhil ₺7.080’yı peşin tahsil etmiştir.
Yukarıdaki örnekte satışı yapılan demirbaşların satış nedeni yenilemek olduğu için bu durumda satış kârı gelir hesabına kaydedilmez. Tekdüzen Hesap planında yenileme fonlarının kaydedileceği hesap “549. Özel Fonlar” hesabıdır.
100. KASA




7.080

257. BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR
6.000

255.DEMİRBAŞLAR

10.000

391. HESAPLANAN KDV

1.080

549. ÖZEL FONLAR




2.000

Yenileme fonu, “549. Özel Fonlar hesabında 20X1, 20X2 ve 20X3 yıllarına ait dönem sonu bilançolarında tutulabilir. Örneği devam ettirdiğimizde iki durum söz konusu olabilir:
  • İşletme üç yıl dolmasına rağmen yeni bir demirbaş almamıştır. Bu nedenle üçüncü yılı takip eden yılın sonunda yenileme fonunun, gelir kaydedilerek kapatılması gerekir.
549. ÖZEL FONLAR




2.000


679. DİĞER OLAĞANDIŞI GELİR VE KARLAR




2.000

  • İşletme üç yıl dolmadan yeni bir demirbaş almıştır. Bu durumda yenileme fonu, yeni alınan demirbaşın amortisman giderleriyle mahsup edilecektir.
ÖRNEK 24: işletmen 20X2 yılında ₺8.000 değerinde yeni bir demirbaş almıştır ve 20X2 yılı sonundan itibaren % 40 amortisman oranı ile azalan bakiyeler yöntemine göre amortisman hesaplamaktadır.
Yeni demirbaşın amortisman tutarı (8.000 x 0,40) ₺3.200’dir. Bu tutar önce özel fonlar hesabı ile mahsup edilir ve özel fonlar hesabı kapatılır, kalan kısım ise gider olarak kaydedilir.
549. ÖZEL FONAR




2.000

770. GENEL YÖNETİM GİDERLERİ
1.200


257. BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR




3.200










1. Aşağıdaki ifadelerden hangisi maddi olmayan duran varlık tanımı içinde yer almaz?
  • Maddi olmayan duran varlıklar, fiziksel niteliği olmayan, tanımlanabilir nitelikteki varlıklardır.
  • Maddi olmayan duran varlıkların, sözleşmeye bağlı haklardan ya da diğer yasal haklardan kaynaklanması gerekir.
  • Maddi olmayan duran varlık maliyetinin veya değerinin güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi gerekir.
  • Maddi olmayan duran varlığın işletme içi yaratılan şerefiyeden kaynaklanması gerekir.
  • Maddi olmayan duran varlıkla ilgili gelecekteki ekonomik yararların işletme için gerçekleşmesinin olası olması gerekir.
2. Maddi duran varlıklarla ilgili yedek parça ve bakım malzemeleri aşağıdaki koşullardan hangisinde gider olarak muhasebeleştirilmelidir?
  • İşletme yedek parça ve malzemeleri bir dönemden fazla kullanabiliyorsa
  • Yedek parça ve malzemeler sadece bir maddi duran varlık kalemiyle ilişkili olarak kullanılabiliyorsa,
  • Yedek parça ve malzemeler işletmenin bakım şartlarına özgü özel bakım malzemesi niteliğinde ise,
  • Yedek parça ve malzemeler maddi duran varlıkların bakımı için bir kerelik kullanılabiliyorsa,
  • Yedek parça ve malzemeler, duran varlıkların önemli bir parçasını oluşturuyorsa.
3. Bir emlakçı işin normal akışı içinde satmak üzere elinde tuttuğu gayrimenkulleri ne olarak sınıflandırır?
  • Stok
  • Maddi duran varlık
  • Finansal varlık
  • Yatırım amaçlı gayrimenkul
  • Maddi olmayan duran varlık
4. A işletmesi, sahip olduğu binada oda ve kahvaltı, uydu TV ve geniş bantlı internet erişimi içeren hizmetleri sağlamaktadır. Günlük oda kirası bu hizmetleri içermektedir. Bunun dışında, isteğe bağlı olarak, A konuklarına civar yerler için tur ayarlamaktadır. Tur hizmeti ayrı ücretlendirmektedir. A binayı ne olarak muhasebeleştirir?
  • Stok
  • Yatırım amaçlı gayrimenkul
  • Maddi duran varlık
  • Maddi olmayan duran varlık
  • Finansal varlık
5. Aşağıdakilerden hangisi Vergi Usul Kanunu’na göre normal amortisman yönteminin uygulanmasındaki özelliklerden değildir?
  • Duran varlıklar yararlı ömrü içinde her yıl eşit taksitlerle amorti edilir.
  • Amortisman oranı, duran varlık için Maliye Bakanlığı’nın tespit ve ilan ettiği yararlı ömür esas alınarak hesaplanır.
  • Duran varlık için alındığı yıldan itibaren amortisman hesaplanmaya başlanır.
  • Amortisman oranı, yararlı ömrün 100’e bölünmesiyle bulunur
  • Amortisman oranı her yıl duran varlık maliyetine uygulanır.
6. Aşağıdakilerden hangisi yatırım amaçlı gayrimenkul olarak kayıtlanmalıdır?
  • Mal veya hizmet üretimi için kullanılan gayrimenkuller
  • İdari amaçlar için kullanılan gayrimenkuller
  • Kiraya vermek için elde tutulan gayrimenkuller
  • Kiralanarak kullanılan gayrimenkuller
  • Kira sözleşmesine bağlı olarak kullanılan gayrimenkuller
7. Türkiye Muhasebe Standartlarına göre aşağıdakilerden hangisi duran varlıkların satın alınarak ediniminde maliyet değeri içinde yer alan unsurlardan değildir?
  • İade alınamayan alış vergileri
  • Saha hazırlık maliyetleri
  • Yükleme- boşaltma maliyetleri
  • Borçlanma maliyetleri
  • Kurulum, montaj maliyetleri
8. Kira ile kullanılan bir duran varlık için, kullanım süresi içinde, bu duran varlık ile ilgili olarak yapılan aşağıdaki harcamalardan hangisi “264.Özel Maliyet” hesabında kayıtlanmaz?
  • Duran varlığın günlük bakım ve onarımı ile ilgili yapılan harcamalar
  • Duran varlığa yeni bir eklemede bulunmak için yapılan harcamalar
  • Duran varlığın ömrünü uzatan harcamalar
  • Duran varlığın verimini artıran harcamalar
  • Duran varlığın değerini artıran harcamalar




9. Türkiye Muhasebe/Finansal Raporlama Standartlarına göre, maddi duran varlıkların muhasebeleştirilmesi ile ilgili aşağıdaki ifadelerden hangisi yanlıştır?
  • Maddi duran varlığın sökülmesi ve taşınmasına ilişkin maliyetler maddi duran varlık kaleminin maliyetine dâhil edilir.
  • Bir maddi duran varlık kaleminin maliyetinin, varlık olarak finansal tablolara yansıtılabilmesi için bu kalemle ilgili gelecekteki ekonomik yararların işletmeye aktarılmasının muhtemel olması gerekir.
  • Maddi duran varlık kalemlerinin günlük bakım maliyetleri aktifleştirilebilir.
  • Maddi duran varlıklarla ilgili bütün maliyetler oluştuğu tarihteki değerleriyle muhasebeleştirilir.
  • Bir maddi duran varlık kaleminin maliyetinin, varlık olarak finansal tablolara yansıtılabilmesi için ilgili kalemin maliyetinin güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi gerekmektedir.
10. Standartlara göre; işletme içinde yaratılan bir maddi olmayan duran varlık kaleminin muhasebeleştirilmesiyle ilgili aşağıdaki ifadelerden hangisi doğrudur?
  • Varlık olarak kayıtlara alınmaz
  • Gerçeğe uygun değeriyle kayıtlara alınır
  • Net gerçekleşebilir değeriyle kayıtlara alınır
  • Geri kazanılabilir değeriyle kayıtlara alınır
  • Maliyet değeriyle kayıtlara alınır
















































MALİ BORÇLAR (3. BÖLÜM)
İşletmeler varlıklara sahip olabilmek için mutlaka kaynak bulmak zorundadır. Kaynaklar ya işletme sahipleri tarafından ya da işletme dışından (üçüncü taraflardan) borçlanılarak sağlanır. Varlıkların finansmanı için işletme dışından, geçici bir süre için sağlanan kaynaklar yabancı kaynaklar olarak nitelendirilir ve kısaca işletmenin borçları olarak da isimlendirilir.
İşletmenin borçları, çeşitli finansal kuruluşlardan kredi alınması, mal ya da hizmetin kredili alınması, müşterilerden avans alınması, ödenecek vergi ve aidat kesintilerinin olması gibi değişik nedenlerle doğabilir. Borcun doğmasına yol açan olayların ve faaliyetlerin bilinmesi işletme hakkında karar verecek taraflar açısından önemli olduğu için bunlar ayrı ayrı hesaplarda izlenmeli ve bilançoda da ayrı olarak raporlanmalıdır.
MALİ BORÇLARIN TANIMI VE ÖNEMİ
İşletmeler gereksinim duydukları “nakit” fonların bir kısmını dışarıdan borçlanarak sağlayabilirler. İşletmeye nakit para girişi sağlayan ve geri ödenmeleri de nakitle yapılacak olan işletme dışından sağlanan bu borçlar mali borç (finansal borç) olarak nitelendirilir. Mali borçlar, bankalardan veya diğer finansal kuruluşlardan kredi şeklinde sağlanabileceği gibi borçlanma senedi niteliğinde menkul kıymet çıkartıp satılarak para ve sermaye piyasalarından da sağlanabilir.
  • Sermaye Piyasası, orta ve uzun vadeli fon arz ve talebinin karşılaştığı piyasadır. Para Piyasası ise kısa vadeli fon arz ve talebinin karşılaştığı piyasadır.
Tekdüzen Hesap Planı’nda kısa ve uzun vadeli mali borçların izlenmesi için aşağıdaki ana hesaplar kullanılır:
3. KISA VADELİ YABANCI KAYNAKLAR
4. UZUN VADELİ YABANCI KAYNAKLAR
30 MALİ BORÇLAR (KISA VADELİ)
40 MALİ BORÇLAR (UZUN VADELİ)

300 Banka Kredileri
400 Banka Kredileri
301 Finansal Kiralama işlemlerinden Borçlar
401 Finansal Kiralama işlemlerinden Borçlar
302 Ertelenmiş Finansal Kiralama Borçlanma Maliyetleri (- )
402 Ertelenmiş Finansal Kiralama Borçlanma Maliyetleri (-)
303 Uzun Vadeli Kredilerin Anapara Taksitleri ve Faizleri

304 Tahvil Anapara Borç, Taksit ve Faizleri

305 Çıkarılmış Bonolar ve Senetler
405 Çıkarılmış Tahviller


306 Çıkarılmış Diğer Menkul Kıymetler


407 Çıkarılmış Diğer Menkul Kıymetler
308 Menkul Kıymetler ihraç Farkları (-)
408 Menkul Kıymetler ihraç Farkı (-)
309 Diğer Mali Borçlar
409 Diğer Mali Borçlar

BANKA KREDİLERİ
İşletmelerin hem kısa vadeli çalışma sermayesinin finansmanı hem de uzun vadeli yatırımlarının finansmanında bankalardan nakit şeklinde kredi sağlanabilir. Ancak iş yaşamında bazı durumlarda teminat ve kefalet karşılığı nakit olmayan krediler (gayri nakdi krediler) de önemli yer tutmaktadır. Bu nedenle banka kredilerini öncelikle nakit ve nakit olmayan krediler olarak iki gruba ayırabiliriz.
  • Bankaların temel işlevi, bir ekonomide fon fazlasına sahip olan kişi ve kurumlar ile fon ihtiyacı içinde olan kişi ve kurumlar arasında köprü görevi görmektir.
Nakit Krediler
Bankaların müşterilerine ödünç para vermek suretiyle kullandırdıkları krediler, nakit şeklindeki kredilerdir. Bankalardan nakit şeklinde sağlanan krediler işletmeye para girişi sağlarken aynı zamanda bankaya olan borcun doğmasına yol açar. Bankaya olan bu kredi borcu “Banka Kredileri” ana hesabında izlenir.
Sağlanan kredi kısa vadeli ise “300 Banka Kredileri” hesabında; uzun vadeli ise “400 Banka Kredileri” hesabında izlenir.
Avans Şeklindeki Krediler
Bankaların maddi kıymetlerin rehni karşılığı ve bir vade veya olayın doğması ile sınırlı olmak üzere verdikleri kredilere “avans” şeklinde kredi denilir. Mal, senet, kıymetli maden, menkul kıymetler gibi maddi kıymetler karşılığı olarak verilir. Teminat olarak kullanılan kıymete göre senet karşılığı avans, mal karşılığı avans, akreditif karşılığı avans gibi isimler alabilmektedir.
Avans şeklindeki krediye ilişkin faiz, vade sonunda kredi hesabına alacak yazılır ve işletme vade sonunda bankaya olan borcunu faizi ile birlikte ödeyerek hesabı kapatır. Bu kredide hesabın açılış ve kapanış tarihleri arasında hesaptan para çekme veya yatırma işlemi gerçekleşmez.
ÖRNEK 25: işletme, 1 Eylül 2012 tarihinde “A” Bankasından rehin senedi karşılığı (varant) ₺1.000 tutarlı, 3 ay vadeli avans şeklinde kredi almıştır. Rehnedilen ticari malın maliyeti ₺1.250’dir. Kredi tutarı bankadan aynı gün nakden çekilmiştir.
Bu işlemde aslında iki ayrı olay gerçekleşmiştir:
  • İşletmenin kasasına T1.000 para girişi olurken bankaya olan kredinin anapara borcu T1.000 olarak doğmuştur.
  • İkinci olay ise T1.250 maliyetli ve mülkiyeti işletmeye ait olan malların bankaya rehnedilmesidir. Malların mülkiyeti hâlâ işletmeye ait olmasına karşın işletmenin bu mallar üzerinde serbest tasarruf hakkı kalmamıştır. Mallar işletmenin deposunda değil, umumi mağazadadır. Mallar işletmenin deposundan umumi mağazaya teslim edilmiş olsa bile mülkiyet hâlâ işletmede olduğu için aslında finansal nitelikli bir işlem doğmamıştır. Ancak malların rehnedildiği bilgisi önemli bir bilgi olduğu için bu durum ya Nazım hesaplarda ya da alt hesaplarda izlenmelidir.
  • Nazım Hesaplar, finansal nitelikli olmayan, dolayısıyla bilanço unsurlarını etkilemeyen olayların izlenmesi için kullanılan açıklayıcı ve istatistiki bilgi sağlayan hesaplardır.

  • 1 Eylül 2012 tarihinde kredinin nakden alınması kaydı:
100. KASA




1.000


300. BANKA KREDİLERİ

1.000

300.01. "A" BANKASI KREDİ


….. No'lu rehin senedi karşılığı A Bankasından Sağlanan kredi






1 Eylül 2012 tarihinde rehin olarak verilen malların Nazım hesaplarda kaydı:
920. KIYMETLERİMİZİ TEMİNATA ALANLAR



1.250


920.01 "A"Bankası



921. TEMİNATTAKİ KIYMETLERİMİZ

1.250



921.01 Rehindeki Mallar






  • Rehnedilen mallar, Nazım hesaplar yerine Ticari Mallar hesabının alt hesaplarında da izlenebilir.
ÖRNEK 26: Yukarıdaki örnekteki işletme vade tarihinde, A Bankasına olan borcunu T50 faizi ile birlikte ödemiş ve rehin olarak verdiği malları geri almıştır.
Vade tarihinde borcun ödenmesine ilişkin kayıt:
300. BANKA KREDİLERİ



1.000


300.01. "A" BANKASI KREDİ


780. FİNANSMAN GİDERLERİ
50


780.00. KISA VADELİ FİNANSMAN GİDERLERİ



100.KASA

1.050
…. Nolu rehin senedi karşılığı A Bankasından sağlanan kredinin kapatılması









Vade tarihinde borcun ödenmesiyle rehindeki malların geri alınışına ilişkin kayıt:
921. TEMİNATTAKİ KIYMETLERİMİZ



1.250


921.01 Rehindeki Mallar



920. KIYMETLERİMİZİ TEMİNATA ALANLAR

1.250



920.01 "A" Bankası






Borçlu Cari Hesap Şeklindeki Krediler
Borçlu cari hesap şeklindeki krediler
vade ile bağlı değildir. Banka, işletmeye belirli bir limit dâhilinde kredi tahsis eder. İşletme nakde gereksinimi olduğunda limiti aşmamak koşulu ile bu hesaptan para çeker; elinde nakit olduğunda da hesaba para yatırabilir. Dolayısıyla bankaya olan borç büyüklüğü sürekli olarak değişebilir. İşletme nakde gereksinim duyduğunda kolaylıkla bu hesaptan para çekebileceği için özellikle kısa vadeli nakit ihtiyacının karşılanması açısından son derece önemlidir.
Borçlu cari hesap şeklindeki krediler;
  • Açık kredi (işletmenin ticari itibarına güvenilerek verilebilir)
  • Kefalet karşılığı (işletmenin kefil gösterdiği kişi ya da kişilerin ticari itibarına güvenilerek verilebilir)
  • Maddi teminat karşılığı kredi şeklinde verilebilir (işletmenin mal, senet, menkul kıymet, gayrimenkul vb. maddi değerleri bankaya rehnetmesi karşılığında verilebilir)
Açık Kredi Şeklindeki Borçlu Cari Hesap
Açık krediler
, kredibilitesi çok yüksek, mali yapısı ile ilgili herhangi bir risk endişesi duyulmayan firmalara borçlu cari hesap şeklinde kullandırılan kredilerdir.
  • Açık krediler, kişisel güvene dayanan ve sadece borçlunun imzası karşılığı verilen kredilerdir.
ÖRNEK 27: işletme, 14 Eylül 2012 tarihinde “B” Bankasından ₺25.000 limitli borçlu cari hesap şeklinde kredi sağlamış ve aynı gün bu hesaptan ₺4.000 çekmiştir.
14 Eylül 2012 tarihinde borçlu cari hesaptan nakden çekilen kredinin kaydı:

100. KASA




4.000



300. BANKA KREDİLERİ

4.000


300.02. "B" Bankası Kredi



B Bankasından sağlanan borçlu cari hesap şeklindeki açık kredi hesabından çekilen





300. Banka Kredileri
300.02. B Bankası Kredi

4.000

4.000








İşletmenin B Bankasından sağladığı T25.000 limit, işletmenin çekebileceği en yüksek tutarı ifade eder. 14 Eylül itibarıyla işletmenin bankaya olan borcu sadece T4.000’dır. İşletme gereksinim duyarsa bu hesaptan T21.000 daha çekebilecek durumdadır.
ÖRNEK 28: Yukarıdaki örnekteki işletme 29 Eylül 2012 tarihinde, B Bankasındaki hesaptan T5.000 daha çekmiştir.
100. KASA




5.000


300. BANKA KREDİLERİ

5.000

300.02 "B" Bankası Kredi


B Bankasından Sağlanan borçlu cari hesap şeklindeki açık kredi hesabından çekilen





300. Banka Kredileri
300.02. B Bankası Kredi

4.000

4.000

5.000
5.000








ÖRNEK 29: Yukarıdaki örnekteki işletme 8 Kasım 2012 tarihinde, B Bankasındaki borçlu cari hesaba ₺2.000 yatırmıştır.

300. BANKA KREDİLERİ



2.000



300.02 "B" BANKA KREDİ




100.KASA

2.000

B Bankasındaki borçlu cari hesap şeklindeki açık kredi hesabına yatırılan





300. Banka Kredileri
300.02. B Bankası Kredi

2.000
4.000
2.000
4.000

5.000
5.000





Büyük defter hesabından da görüldüğü gibi çekilen ve yatırılan paraların sonucunda işletmenin borcu T7.000’ye düşmüştür; dolayısıyla hesaptan çekebileceği büyüklük de T18.000’dir (25.000 - 7.000).
ÖRNEK 30: Yukarıdaki örnekteki işletme 11 Aralık 2012 tarihinde, B Bankasındaki kredi hesabından ödenmek üzere bankaya satıcı Bay Z lehine ₺3.000’lik bir ödeme emri vermiştir.

320. SATICILAR




3.000



320.04 Satıcı Bay Z




300. BANKA KREDİLERİ

3.000


300.02 "B" Bankası Kredi



B Bankasından sağlanan borçlu cari hesap şeklindeki açık kredi hesabından ödeme





300. Banka Kredileri
300.02. B Bankası Kredi

2.000
4.000
2.000
4.000

5.000
5.000

3.000
3.000





ÖRNEK 31: 31 Aralık 2012 tarihinde yukarıdaki örnekteki işletmenin, B Bankasındaki kredi hesabına banka tarafından ₺600 faiz tahakkuk ettirilmiştir.

780. FİNANSMAN GİDERLERİ



600



780.00 Kısa Vadeli Finansman Giderleri




300. BANKA KREDİLERİ

600


300.02 "B" Bankası Kredi



B Bankasından sağlanan borçlu cari hesap şeklindeki açık kredi hesabına faiz tahakkuku





300. Banka Kredileri
300.02. B Bankası Kredi

2.000
4.000
2.000
4.000

5.000
5.000

3.000
3.000


600

600

2.000
12.600
2.000
12.600





İşletmenin dönem sonu bilançosunda mali borçlara ilişkin durum aşağıdaki gibi olacaktır:

AKTİF
PASİF
…. İşletmesi 31.12.2012 tarihli Dönem Sonu Bilançosu
III. KISA VADELİ YABANCI KAYNAKLAR
30 MALİ BORÇLAR

300 BANKA KREDİLERİ
10.600

IV. UZUN VADELİ YABANCI KAYNAKLAR
40 MALİ BORÇLAR

400 BANKA KREDİLERİ
405 ÇIKARILMIŞ TAHVİLLER



  • Bilançoda sadece ana hesapların kalanları yer alır.
Kefalet Karşılığı Kredi Şeklindeki Borçlu Cari Hesap
Kefalet karşılığı krediler, banka nezdinde güvenilirliği olan üçüncü bir kişinin imzası ile borçluya kefil olduğu, başka bir deyişle borçlunun borcunu ödemediği takdirde ödemeyi kefilinin üstlendiği kredilerdir. Bu durumda kefalet karşılığı krediler, açık kredi işlemlerindeki gibi kayda alınır. Kefalet nedeni ile kefille olan ilişkinin izlenmesinde Nazım Hesaplar kullanılabilir.
Maddi Teminat Karşılığı Kredi Şeklindeki Borçlu Cari Hesap
Maddi teminat karşılığı krediler için mal, gayrimenkul ipoteği, işletme rehini, nakit, kıymetli madenler ve taşlar, hisse senedi ve tahvil vb. gibi maddi bir teminat alınır. Banka, kendini güvenceye almak için genellikle kredi tutarından daha yüksek bir tutarda teminat alır.
Gayrimenkullerin rehin işlemi, tapu siciline kayıt yapılması (ipotek) ile gerçekleştirilir. Taşınabilir değerlerin rehnedilebilmesi için bunların rehin alana teslim edilmesi gerekir. Örneğin, ticari senet gibi değerler banka tarafından teslim alınır ve bankanın kasalarında saklanır.
ÖRNEK 32: işletme 20 Eylül 2012 tarihinde C Bankasından Türk parası cinsinden maddi teminat karşılığı ₺50.000 limili borçlu cari hesap şeklinde kredi sağlamıştır. Bu kredi ile ilgili olarak aşağıdaki işlemler gerçekleşmiştir:
a) işletme 20 Eylül 2012 tarihinde ₺60.000 tutarında değişik vadelere sahip 10 adet bono ve poliçeyi bankaya teminat olarak vermiştir.
b) işletme 22 Eylül 2012 tarihinde kredi hesabından ₺15.000 çekmiştir.
c) Banka, 12 Ekim 2012 tarihinde vadesi gelen ₺10.000 nominal değerli senedi (işletme adına) tahsil etmiş ve tahsil komisyonu olarak ₺50 almıştır.
a) 20 Eylül 2012 tarihinde teminat olarak verilen senetlerin “Alt Hesaplarda (Tali Hesaplarda)” kaydı:
121. ALACAK SENETLERİ



60.000


121.05 Teminattaki Senetler



121. ALACAK SENETLERİ

60.000



121.00 Cüzdandaki Senetler






  • 20 Eylül 2012 tarihi itibarıyla finansal nitelikli bir işlem doğmamıştır. İşletme bu tarihten itibaren ₺50.000’ye kadar nakit çekebilecek durumdadır. Ancak henüz krediden kullanmadığı için bankaya kredi borcu da doğmamıştır.


b) 22 Eylül 2012 tarihinde krediden para çekme:
100. KASA




15.000


300. BANKA KREDİLERİ

15.000

300.04 "C" Bankası Kredi


C Bankasından senet teminatı karşılığı sağlanan kredi hesabından nakit çekilen






c) 12 Ekim tarihinde senedin banka tarafından tahsili:
300. BANKA KREDİLERİ



9.050


300.04 "C" Bankası Kredi


770. GENEL YÖNETİM GİDERLERİ
50


121. ALACAK SENETLERİ

10.000



121.05 Teminattaki Senetler






ÖRNEK 33: işletme 1 Kasım 2012 tarihinde D Bankasından yabancı para cinsinden maddi teminat karşılığı, ₺10.000 tutarında borçlu cari hesap şeklinde kredi sağlamıştır. Bu kredi ile ilgili olarak aşağıdaki işlemler gerçekleşmiştir:
a) işletme 1 Kasım 2012 tarihinde ₺30.000 tutarındaki bonoyu bankaya teminat olarak vermiştir.
b) 1 Kasım 2012 tarihinde ₺10.000 işletme tarafından çekilmiştir. İşlem tarihindeki kur 2,5 ₺/).
c) işletme 15 Aralık 2012 tarihinde vadesi gelen ₺10.000 borcunu ₺500 faizi ile birlikte ödemiştir. Ödeme tarihindeki kur 2,8 ₺/).
a) 1 Kasım 2012 tarihinde teminat olarak verilen senetlerin “Alt Hesaplarda (Tali Hesaplarda)” kaydı:
121. ALACAK SENETLERİ



30.000


121.05 Teminattaki Senetler



121. ALACAK SENETLERİ

30.000



121.00 Cüzdandaki Senetler






b) 1 Kasım 2012 tarihinde krediden para çekme:
100. KASA




25.000


300. BANKA KREDİLERİ

25.000


300.11 "D" Bankası Kredi






c) 15 Aralık 2012 tarihinde kredi borcunun ödenmesi
10.000’u anapara ve 500’u faiz olmak üzere 10.500’luk borcun ödenmesi için 15 Aralık 2012 tarihinde gereken Türk lirası ₺29.400’dir (10.500 × 2,8). Kurdaki değişme ₺ aleyhine olduğu için borcun işletmeye maliyeti artmıştır.
300. BANKA KREDİLERİ



25.000


300.11 "D" Bankası Kredi


780. FİNANSMAN GİDERLERİ
4.400



100. KASA




29.400
121. ALACAK SENETLERİ
30.000


121.00 Cüzdandaki Senetler



121. ALACAK SENETLERİ

30.000



121.05 Teminattaki Senetler






Finansman giderleri içinde kur farkı da yer almaktadır. Çünkü buradaki kur farkı, yabancı paralı kredi kullanılması nedeniyle yüklenilen bir borçlanma maliyetidir. Bu nedenle finansman giderleri kur farkı kadar artmıştır.
Nakit Olmayan Krediler (Gayri Nakdi Krediler)
Bankalar müşterileri olan işletmeler adına kendi saygınlıklarını ortaya koyarak, işletmenin taahhüdünü yerine getireceği konusunda üçüncü kişi ya da kuruluşlara güvence verebilirler. Banka tarafından verilen bu güvenceler, işletmeye sağlanan nakit olmayan kredi niteliğindedir. Bu tür kredilerde banka, kendi itibarını bir anlamda müşterisi lehine kullanmış olur. Bu güvenceyi belgelemek üzere teminat mektubu (kefalet mektubu) düzenler.
  • Teminat mektupları, işletmelerin gerçek ve tüzel kişilere, resmî kuruluşlara, özel kurumlara karşı giriştikleri taahhütlerin yerine getirilmesine veya borçlandıkları paraların ödenmesine kefalet etmek üzere bu yerlere hitaben bankaların verdikleri mektuplara denir.
Nakit olmayan krediler teminat mektubu kredisi, harici garanti kredisi, ithalat akreditif kredisi ve kabul kredisi şeklinde olabilir.
ÖRNEK 34: D” işletmesi, 1 Kasım 2012 tarihinde “E” Belediyesinin açmış olduğu bir ihaleye girebilmek için “F” Bankasından ₺100.000 değerinde bir teminat mektubu almış ve ₺1.500 komisyon bedeli için bir çek düzenleyip vermiştir.
Bankadan alınan teminat mektubu için bankaya ödenen komisyonun kaydı:
780. FİNANSMAN GİDERLERİ



1.500


103. VERİLEN ÇEKLER VE ÖDEME EMİRLERİ




1.500

Bankadan alınan teminat mektubunun ihaleyi veren E Belediyesine verilmesine ilişkin durumun Nazım Hesaplarda kaydı:
900. BORÇLU NAZIM HESAPLARI



100.000


900.00 Teminat Mektubundan Borçlular



910. ALACAKLI NAZIM HESAPLAR

100.000



910.00 Teminat Mektubundan Alacaklar






İşletme, ihaleye girmediğinde ya da taahhüdünü yerine getirdiğinde E Belediyesine vermiş olduğu teminat mektubunu geri alarak bankaya teslim edecektir. Bu durumda yukarıdaki Nazım hesap kaydı ters çevrilerek kapatılacaktır. Ancak bankaya ödemiş olduğu komisyonu geri alması söz konusu değildir.
ÇIKARILMIŞ BONO VE SENETLER
İşletmeler kısa vadeli nakit şeklinde yabancı kaynak sağlamak üzere finansman bonoları gibi menkul kıymetler ihraç ederek para piyasalarından borçlanabilirler.
Özel sektör finansman bonoları, bankalar veya diğer anonim şirketler tarafından çıkarılan borçlanma senetleridir. Finansman bonolarının vadesi 60 günden az 360 günden fazla olmamak üzere ihraççı tarafından belirlenir.
  • Finansman bonolarının vadesi bir yıldan az olup iskontolu olarak ihraç edilmektedir. Halka arz edilmek suretiyle satışa sunulan finansman bonolarının satışında uygulanacak vadeye uygun iskonto oranları yıllık bazda hesaplanarak, satışın yapılacağı yerlerde satış süresi içerisinde ihraççı tarafından duyurulur.
  • Finansman bonoları, SPK’nin Seri: II No: 22 sayılı “Borçlanma Araçlarının Kurul Kaydına Alınması ve Satışına ilişkin Esaslar Hakkında Tebliğ” ile düzenlenmiştir. Finansman bonoları, ihraççıların bu Tebliğ hükümlerine göre borçlu sıfatıyla düzenleyip ihraç ederek iskonto esasına göre sattıkları menkul kıymettir.
Finansman bonoları iskontolu olarak ihraç edildikleri için nominal değerleri ile satış fiyatı arasındaki fark “308. Menkul Kıymetler ihraç Farkları” hesabının borcu na kaydedilir. Finansman bonoları iskontolu ihraç edildikleri için bunların nominal değerleri ile satış fiyatları arasındaki fark bir anlamda gelecek aylara ait gider niteliğindedir ve döneme ait gidere dönüşünceye kadar 308. Menkul Kıymet ihraç Farkları hesabında bekletilir. Menkul kıymetin vadesine paralel olarak itfa edilmesi kaydıyla hesaplanan itfa tutarları “Finansman Giderine” dönüşür.
ÖRNEK 35: işletme 1 Aralık 2012 tarihinde 120 gün vadeli olarak çıkardığı ₺500.000 nominal değerli, %16 faizli finansman bonolarını peşin değeri olan ₺476.190’den satmıştır.
100. KASA




476.190

308. MENKUL KIYMET İHRAÇ FARKLARI
23.810


305. ÇIKARILMIŞ BONO VE SENETLER

500.000

305.00 Çıkarılmış Finansman Bonoları


500.000/[1+0,16(120/365)]






Dönem sonunda Aralık ayına ilişkin ihraç farkının gider yazılması gerekir. Bunun için Aralık ayı sonu itibarıyla borcun peşin değeri hesaplanır ve aradaki fark, döneme ait finansman gideri (₺5.042) olarak kaydedilir.
780. FİNANSMAN GİDERLERİ



5.042


308. MENKUL KIYMET İHRAÇ FARKLARI

5.042
500.000/[1+0,16(90/365)]=481.232


476.190-481.232=5.042







305. ÇIKARILMIŞ BONO VE SENETLER
308. MENKUL KIYMEK İHRAÇ FARKLARI
500.000
23.810
5.042





İşletmenin dönem sonu bilançosunda mali borçlara ilişkin durum aşağıdaki gibi olacaktır:
AKTİF
PASİF
….. İşletmesi 31.12.2012 Tarihli Dönem Sonu Bilançosu
III. KISA VADELİ YABANCI KAYNAKLAR
30 MALİ BORÇLAR

ÇIKARILMIŞ BONO VE SENETLER
500.000
(-)MENKUL KIY. İHRAÇ FARK.
-8.768


481.232

Finansman bonosunun ödenme kaydı aşağıdaki gibi olacaktır:
305. ÇIKARILMIŞ SENET VE BONOLAR



500.000


360. ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR

2.381

100. KASA

497.619
23.810X%10=2.381







ÇIKARILMIŞ TAHVİLLER
Anonim şirketlerin orta veya uzun vadeli olarak borç para bulabilmek amacıyla itibari kıymetleri eşit ve ibareleri aynı olmak üzere çıkardıkları borç senetlerine “tahvil” denilmektedir. Şirketler gereksinim duydukları fonları tek bir kaynaktan sağlamak yerine tahvil dediğimiz menkul kıymetleri ihraç ederek çok sayıda kişi veya taraftan fon sağlayabilirler.
  • TTK. Md. 504’e göre, her çeşidi ile tahviller, finansman bonoları, varlığa dayalı senetler, iskonto üzerine düzenlenenler de dâhil, diğer borçlanma senetleri, alma ve değiştirme hakkını haiz senetler ile her çeşit menkul kıymetler, aksi kanunlarda öngörülmedikçe ancak şirket genel kurul kararı ile çıkarılabilir. Bu menkul kıymetler hamiline veya emre yazılı ve itibari değerli olabilir. İtibari değer genel kurul ya da yetkilendirilmiş olması hâlinde yönetim kurulu tarafından belirlenir.
  • Tahvillerde Hukuki Çerçeve:
  • 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu: Genel konular (md.504-506)
  • 1211 sayılı T.C. Merkez Bankası Kanunu ve buna istinaden çıkarılan T.C. Merkez Bankası tebliğleri: Faiz, vade, ihraç şartları
  • 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu ve Seri: II SPK Tebliğleri
Ülkemizde istanbul Menkul Kıymetler Borsası bünyesinde Tahvil ve Bono Piyasası’nda, 17 Haziran 1991’den bu yana işlem gören Tahvillerin özelliklerini aşağıdaki gibi sıralayabiliriz:
  • Tahvil sahibinin, tahvili çıkaran kuruluşa sağladığı kaynak yabancı kaynaktır. Tahviller sahiplerine herhangi bir ortaklık hakkı vermez, sadece ihraççıya karşı alacaklılık hakkı sağlar. Yani tahvilin sahibi (hamili), tahvili çıkaran kuruluşun uzun vadeli alacaklısıdır ve tahvilini satın aldığı kuruluşun yönetimine katılma hakkı yoktur.
  • Tahvil sahibi tahvili çıkaran şirketin kâr-zarar riskine katılmaz, Şirket zarar etse de günü gelince belli miktardaki anapara ve faizini alır. Şirketin brüt kârından ilk olarak tahvil sahiplerine ödeme yapılır.
  • Tahvilde belirtilen vade kesindir ve vade sonunda tahvil sahibi ve tahvili çıkaran kuruluş arasındaki hukuki ilişki yasal olarak biter.
  • Tahvil, itibari değerinin altında bir bedelle (iskontolu olarak) ihraç edilebilir.
Tahviller halka arz edilerek veya halka arz edilmeksizin satılabilir. Borçlanma senetlerinin bedellerinin nakit olması ve teslimi anında ödenmesi şarttır. Borçlanma senetlerinin toplam tutarı, sermaye ile bilançoda yer alan yedek akçelerin toplamını aşamaz.
  • Kamu borçlanma aracı dışındaki tahvillerin ihraç ve halka arzı için bunların Sermaye Piyasası Kurulu’na kaydettirilmesi gereklidir. Tahvillerin halka arz edilmesi durumunda tahvil ihraç koşulları ve ihraççı şirket hakkındaki hukuki ve mali bilgiler izahname ve sirkülerde yer alır.
Tahvil çıkartarak yabancı kaynak sağlayan işletmeler sağladıkları borcu “405 Çıkarılmış Tahviller” hesabında izlerler. Çıkarılmış tahviller nominal bedelleri (üzerinde yazılı olan değer) ile bu hesaba alacak kaydedilir. Bilanço tarihinden itibaren bir yıl içinde ödenecek tahvil, anapara borç ve taksitleri bilanço dönemlerinde “304 Tahvil Anapara, Borç, Taksit ve Faizleri” hesabına aktarılmalıdır. Bunun için 304 Tahvil Anapara, Borç, Taksit ve Faizleri hesabının alacak tarafına, 405 Çıkarılmış Tahviller hesabının borç tarafına kayıt yapılır.
  • 304 Tahvil Anapara Borç Taksit ve Faizleri hesabı, Bilanço tarihinden itibaren bir yıl içinde ödenecek tahvil anapara borç taksitleri ile tahvillerin tahakkuk edip de henüz ödenmeyen faizlerinin izlendiği pasif karakterli bir hesaptır.
ÖRNEK 36: “G” Anonim Şirketi %20 faiz oranlı, 5 yılda yıllık taksitlerle geri ödemek üzere ₺500.000’lik (₺1.000 nominal değerli 500 adet) tahvil çıkartmıştır. Tahvillerin satışına aracılık eden “H” Bankası tahvillerin tamamının başabaştan satıldığını ve 1 Mart 2012 tarihi itibarıyla işletmenin bankadaki mevduat hesabına aktarıldığını bildirmiştir.
  • İhraç edilen bir tahvil üzerinde yazılı değerle satışa çıkarılıyorsa bu başabaş tahvildir. Nominal değerinden daha yüksek bedelle satışa çıkarılan tahvillere primli tahvil denir. Bunun aksine, nominal değerden daha düşük bedelle satışa çıkarılan tahvillere ise iskontolu tahvil denir.
102. BANKALAR




500.000


102.06 H Bankası Mevduat

500.000


405. ÇIKARILMIŞ TAHVİLLER






  • Tahvillerin anaparası, vade bitiminde bir defada veya vade içinde taksitler hâlinde ödenebilir. Halka arz edilecek tahvillerin taksitli itfa edilmesi durumunda itfaya ilişkin esaslara izahname ve sirkülerde yer verilir.
31 Aralık 2012 tarihinde, ertesi yıl ödenecek olan ilk taksit tutarı, uzun vadeli borçtan kısa vadeli borca dönüşeceği için öncelikle bu aktarma kaydı yapılmalıdır. Ayrıca 31 Aralığa kadar işlemiş olan faiz de dönemin finansman giderlerine kaydedilmelidir. Bunun için aşağıdaki kayıtlar yapılır:
405. ÇIKARILMIŞ TAHVİLLER



100.000


304. TAHVİL ANAPARA BORÇ TAKSİT VE FAİZLERİ




100.000
780. FİNANSMAN GİDERLERİ
83.835


304. TAHVİL ANAPARA BORÇ TAKSİT VE FAİZLERİ

83.835
500.000X[0,20(306/365)]=83.835







405 ÇIKARILMIŞ TAHVİLLER
304 TAHVİL ANAPARA BORÇ TAKSİT VE FAİZLERİ
100.000
500.000
100.000

83.835



İşletmenin yukarıdaki işlem nedeniyle borçlarına ilişkin durum dönem sonu bilançosunda aşağıdaki gibi olacaktır:
AKTİF
PASİF
….. İşletmesi 31.12.2012 Tarihli Dönem Sonu Bilançosu
III. KISA VADELİ YABANCI KAYNAKLAR
30 MALİ BORÇLAR

304 TAHVİL ANAPARA BORÇ TAKSİT VE FAİZLERİ
183.835

IV. UZUN VADELİ YABANCI KAYNAKLAR
40 MALİ BORÇLAR
400 BANKA KREDİLERİ
405 ÇIKARILMIŞ TAHVİLLER
400.000


1. Tertip itfa (geri ödeme) ve faiz ödemesi 1 Mart 2013 tarihinde yapılacaktır.
780. FİNANSMAN GİDERLERİ



16.165

304. TAHVİL ANAPARA BORÇ TAKSİR VE FAİZLERİ
193.835


102. BANKALAR

200.000
500.000X[0,20(59/365)]=16.165







405 ÇIKARILMIŞ TAHVİLLER
304 TAHVİL ANAPARA BORÇ TAKSİT VE FAİZLERİ
100.000
500.000
183.835
100.000

83.835








1. Aşağıdakilerden hangisi mali borçlar kapsamında yer almaz?
  • Satıcılar
  • Banka Kredileri
  • Çıkarılmış Tahviller
  • Finansal Kiralama işlemlerinden Borçlar
  • Çıkarılmış Bonolar ve Senetler
2. işletme Bankadan sağladığı nakit kredileri hangi hesapta izler?
  • Çıkarılmış Bonolar ve Senetler
  • Bankalar
  • Mali Borçlar
  • Nakit Borçlar
  • Banka Kredileri
3. Bankaların maddi kıymetlerin rehni karşılığı ve bir vade veya olayın doğması ile sınırlı olmak üzere verdikleri kredilere ne ad verilir?
  • Borçlu cari hesap şeklindeki krediler
  • Açık krediler
  • Kefalet Karşılığı Krediler
  • Avans şeklinde krediler
  • Gayri nakit krediler
4. Aşağıdaki kaydın yapılma nedeni nedir?
300. BANKA KREDİLERİ



3.000


300.01 "A" Bankası Kredi


780. FİNANSMAN GİDERLERİ
150


780.00 Kısa Vadeli Finansman Giderleri




100. KASA




3.150

  • A Bankasından 150 faiz karşılığı ₺3.000’lık borç alınması
  • A Bankasına olan ₺3.000’lık borcun 150 faizi ile birlikte ödenmesi
  • Vade tarihinde borcun ödenmesiyle rehindeki malların geri alınışı
  • 1 Ağustos 2012 tarihinde borçlu cari hesaptan nakden çekilen kredinin kaydı
  • 1 Ağustos 2012 tarihinde işletme, A Bankasındaki hesaptan 3.000 çekmiştir.
5. Kredibilitesi çok yüksek, mali yapısı ile ilgili herhangi bir risk endişesi duyulmayan firmalara kullandırılan kredilere ne ad verilir?
  • Borçlu cari hesap
  • Avans kredisi
  • Kefalet Karşılığı Kredi
  • Teminat mektubu
  • Açık Kredi
6. işletme “S” Bankasından 45.000 limitli maddi teminat karşılığı borçlu cari hesap şeklinde kredi almıştır. Büyük defterde Banka kredilerine ilişkin 31 Aralık 2012 tarihine ilişkin durum aşağıdaki gibidir:
BÜYÜK DEFTER
300 BANKA KREDİLERİ
18.000
20.000
2.000
5.000
25.000


İşletmenin Bankaya olan borcu bilançoda kaç lira olarak raporlanacaktır?
  • 15.000
  • 25.000
  • 30.000
  • 45.000
  • 50.000
7. Aşağıdaki kaydın yapılmasına yol açan olay hangi seçenekte doğru olarak verilmiştir?
121. ALACAK SENETLERİ



15.000


121.05 Teminattaki Senetler



121 ALACAK SENETLERİ

15.000



121.00 Cüzdandaki Senetler





100.KASA
13.000


300. BANKA KREDİLERİ

13.000



300.04 "C" Bankası Kredi






  • İşletme 20 Eylül 2012 tarihinde C Bankasındaki kredi hesabından ödenmek üzere 13.000’lık bir ödeme emri verilmiştir
  • İşletme 20 Eylül 2012 tarihinde C Bankasından maddi teminat karşılığı 13.000 tutarında kredi sağlamıştır. İşletme 20 Eylül 2012 tarihinde C bankasına ₺15.000’lık senedi tahsil etmesi için ciro etmiş ve bedelini bankadan almıştır
  • İşletme 20 Eylül 2012 tarihinde tahsil edilen ₺15.000’lık senetli alacağını C Bankası aracılığı ile tahsil etmiştir
  • Banka, 20 Eylül 2012 tarihinde vadesi gelen ₺15.000 nominal değerli senedi tahsil etmiş ve tahsil komisyonu olarak ₺2.000 almıştır
  • Banka, 20 Eylül 2012 tarihinde vadesi gelen T15.000 nominal değerli senedi tahsil etmiş ve tahsil komisyonu olarak 2.000 almıştır


8. işletme 8 Ağustos 2012 tarihinde vadesi gelen 10.000 borcunu )500 faizi ile birlikte ödemiştir. Borcun alındığı tarihteki kur 2,1 ₺/); Ödeme tarihindeki kur 2,3 ₺/) olduğuna göre ödeme tarihindeki “finansman gideri” tutarı ne kadardır?
  • 1.150
  • 1.850
  • 3.000
  • 3.150
  • 24.150
9. Aşağıdakilerden hangisi nedeniyle nakit şeklinde bir borç alınmadığı için faiz yükü de söz konusu değildir?
  • Finansman Bonosu
  • Tahvil
  • Teminat mektubu
  • Açık kredi
  • Borçlu cari hesap
10. Tahviller nominal değerinin altında ihraç edildiğinde nominal değer ile satış fiyatı arasındaki farkın gelecek yıllara ait olan kısmı hangi hesapta izlenir?
  • 405 ÇIKARILMIŞ TAHVİLLER
  • 408 MENKUL KIYMETLER İHRAÇ FARKI
  • 304 TAHVİL ANAPARA BORÇ TAKSİT VE FAİZLERİ
  • 303 UZUN VADELİ KREDİLERİN ANAPARA TAKSİT VE FAİZLERİ
  • 308 MENKUL KIYMETLER İHRAÇ FARKI














































TİCARİ BORÇLAR (4. BÖLÜM)

TİCARİ BORÇLARIN TANIMI VE NİTELİĞİ

İşletmenin esas ticari faaliyetlerini sürdürmek amacıyla yaptığı kredili alışlarından doğan borçlar “ticari borç” olarak nitelendirilir.

Ticari borçlar, açık hesap şeklinde senetsiz bir borç şeklinde olabileceği gibi senet karşılığı da doğabilir. Tekdüzen Hesap Planına göre senetsiz ticari borçlar, “Satıcılar Hesabında”, senetli ticari borçlar ise “Borç Senetleri Hesabında” izlenir. Ticari borcun vadesi itibarıyla ayrımında ise hesap adı değişmeyecek ancak hesap numarası ya da kodu, borcun kısa ya da uzun vadeli olduğunu gösterecektir. Örneğin, senetsiz bir ticari borç kısa vadeli ise 320 Satıcılar Hesabında izlenirken uzun vadeli ise 420 Satıcılar Hesabında yer alacaktır.

Tekdüzen Hesap Planında kısa ve uzun vadeli ticari borçların izlenmesi için aşağıdaki ana hesaplar kullanılır:

3. KISA VADELİ YABANCI KAYNAKLAR
4. UZUN VADELİ YABANCI KAYNAKLAR
32 TİCARİ BORÇLAR (KISA VADELİ)
42 TİCARİ BORÇLAR (KISA VADELİ)

320 SATICILAR HESABI
420 SATICILAR HESABI
321 BORÇ SENETLERİ HESABI
421 BORÇ SENETLERİ HESABI
322 BORÇ SENETLERİ REESKONTU HESABI (-)
422 BORÇ SENETLERİ REESKONTU HESABI (-)
Önerilen Hesap: 325 Ertelenmiş Ticari Borçlar Vade Farkı Hesabı (-)
Önerilen Hesap: 425 Ertelenmiş Ticari Borçlar Vade Farkı Hesabı (-)
326 ALINAN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR HESABI
426 ALINAN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR HESABI
329 DİğER TİCARİ BORÇLAR HESABI
429 DİğER TİCARİ BORÇLAR HESABI

VUK hükümleri ile hazırlanan finansal tabloların esas amacı, vergi matrahının doğru hesaplanması olduğu için işletme ile ilgili tüm taraflara yeterli bilgi sunma işlevi göz ardı edilmiştir.

Muhasebe standartları uyarınca işletme, satın aldığı ticari malı peşin fiyatı (cari nakit alış fiyatı) üzerinden kaydederken peşin fiyatı ile vadeli tutar arasındaki vade farkını finansman unsuru olarak kabul etmeli ve alışın maliyetine yansıtmayıp finansmanın yapıldığı döneme yayarak faiz gideri (vade farkı gideri) olarak muhasebeleştirmelidir. Bu nedenle finansman unsurunun negatif pasif düzenleyici bir hesap olan “325 Ertelenmiş Ticari Borçlar Vade Farkı” hesabına kaydedilmesi gerekir. Dönem sonlarında ise etkin faiz yöntemine göre hesaplanan faiz gideri (vade farkı gideri) “Ertelenmiş Ticari Borçlar Vade Farkı” hesabından “Finansman Giderleri” hesabına aktarılarak döneme ait finansman unsurunun dönemin kâr veya zararına yansıtılması ve ticari borcun itfa edilmiş maliyet bedeli ile raporlanması sağlanır.

  • “325 Ertelenmiş Ticari Borçlar Vade Farkı” hesabı TDHP’da yer alan bir hesap değildir. Bu hesap adı yerine değişik yazarlar değişik hesap isimleri önermektedirler. Örneğin, Ertelenmiş Finansman Giderleri Hesabı veya Ticari Borçlar Reeskontu Hesabı gibi. Bazı yazarlar da vade farklarının Gelecek Aylara Ait Giderler Hesabında izlenmesini önermektedir. Yazarlar tarafından önerilen tüm bu hesap isimlerinin işlevleri aynıdır. Bu nedenle biz 325 Ertelenmiş Ticari Borçlar Vade Farkı” hesabını kullanmayı tercih ettik. İleride TDHP’da yapılacak değişikliklerle konuya açıklık getirilecektir.
SATICILAR HESABI

  • Senetsiz borcun doğması ile Satıcılar Hesabına alacak; borcun ödenmesi hâlinde ise Satıcılar Hesabına borç kaydı yapılır. Hesap alacak kalanı verir ve bilançonun pasifinde raporlanır.
İşletmenin faaliyet konusu ile ilgili her türlü mal ve hizmet alımlarından kaynaklanan senetsiz borçlar “320.Satıcılar” hesabında izlenir. Esas faaliyetlerle ilgili olarak ham madde-malzeme, ticari mal ya da hizmet kredili olarak satın alındığında işletmenin satıcıya borcu doğar ve Satıcılar ana hesabının alacak tarafına kaydedilir. Satıcıya olan borç ödendikçe Satıcılar ana hesabının borç tarafına kayıt yapılır. Satıcılar ana hesabı pasif karakterli bir hesap olduğu için alacak kalanı verir ve bu kalan işletmenin satıcılara ödemesi gereken büyüklüğü ifade eder.

  • İşletmenin esas faaliyet konusu dışındaki kredili alımları nedeniyle doğan kısa vadeli senetsiz borçları “336.Diğer Çeşitli Borçlar” Hesabında izlenir.
320 SATICILAR HESABI

320.00 A işletmesi Hs.

320.01 B işletmesi Hs.

320.02 C işletmesi Hs.

Her bir Satıcıya ilişkin durum, ilgili yardımcı hesaplarda izlenir ve bildiğiniz gibi yardımcı hesaplar ilgili ana hesapla aynı paralelde çalışır. Yevmiye defterinde yardımcı hesaplara yapılan kayıtlarda yardımcı defterlerde ilgili hesaplara aktarılarak her bir satıcıya ilişkin borcun büyüklüğü izlenebilir.

ÖRNEK 37: İşletme, 1 Ağustos 2012 tarihinde A işletmesinden ₺5.000’ye 31 gün vadeli olarak mal satın almıştır. Alış işlemine ilişkin KDV oranı %18 olup KDV bedeli de vade tarihinde ödenecektir.

İşleme ilişkin alış kaydı:

153. TİCARİ MALLAR




5.000

191. İNDİRİLECEK KDV
900


320. SATICILAR

5.900


320.01 (A) İşletmesi Hesabı





320 SATICILAR
320.00 (A) İşletmesi Hesabı

5.900
5.900





ÖRNEK 38: işletme, Satıcı A işletmesine olan borcunu 31 Ağustos 2012 tarihinde nakden ödemiştir.

Borcun ödenmesi kaydı:

320. SATICILAR




5.900


320.00 (A) İşletmesi Hesabı




100.KASA




5.900
320 SATICILAR
320.00 (A) İşletmesi Hesabı

5.900
5.900
5.900
5.900





ÖRNEK 39: işletme, 1 Eylül 2012 tarihinde B işletmesinden peşin fiyatı ₺10.000 olan malı 2 ay vadeli olarak ₺12.000’ye satın almıştır. Alış işlemine ilişkin KDV oranı %18 olup KDV bedeli nakden ödenmiştir.

İşleme ilişkin alış kaydı:

153. TİCARİ MALLAR




10.000

325. ERTELENMİŞ TİCARİ BORÇLAR VADE FARKI
2.000


Ertelenmiş Vade Farkı Giderleri


191. İNDİRİLACEK KDV
2.160


320. SATICILAR

12.000

320.01 (B) İşletmesi Hesabı




100.KASA




2.160



153 TİCARİ MALLAR
320 SATICILAR
10.000

12.000








325 ERTELENMİŞ TİCARİ BORÇLAR VADE FARKI
320.01 (B) İşletmesi
2.000

12.000







Dönem sonlarında ise etkin faiz yöntemine göre hesaplanan faiz gideri (vade farkı gideri) Ertelenmiş Ticari Borçlar Vade Farkı hesabından “Finansman Giderleri” hesabına aktarılarak döneme ait finansman unsurunun dönemin kâr veya zararına yansıtılması ve ticari borcun itfa edilmiş maliyet bedeli ile raporlanması sağlanır.

  • Faiz giderinin dönemlere dağıtılması ve ticari borcun dönem sonundaki itfa edilmiş maliyet bedelinin belirlenmesi için etkin faiz oranı yönteminden yararlanılır. Ticari borç nedeniyle 2 ay sonra gerçekleşecek nakit akışlarını (₺12.000) borcun ilk muhasebeleştirmedeki peşin değeri olan ₺10.000’ye iskonto eden etkin faiz oranı % 9,54’tür. Etkin faiz oranı şu eşitlik çözülerek hesaplanır:
10.000 = 12.000 / (1 + i)^2

(1 + i)^2 = 12.000 / 10.000

i = (12.000 / 10.000)^1/2

1 - 0,0954 = %9,54

Her dönem sonunda o döneme ait vade farkı gideri, borcun dönem başı itfa edilmiş maliyet bedeli ile etkin faiz oranının çarpılmasıyla hesaplanır. Örneğimizde Eylül ayı sonunda Eylül dönemine ilişkin finansman gideri büyüklüğü ₺955 liradır (10.000 × %9,54). Ekim ayı finansman gideri ise ₺1.045’dir (10.955 × %9.54).

ÖRNEK 40: İşletme, Satıcı B işletmesine olan borcunu 1 Kasım 2012 tarihinde nakden ödemiştir.

Borcun ödenmesi kaydı:

320. SATICILAR




12.000


320.01 (B) İşletmesi Hesabı




100. KASA




12.000
320 SATICILAR
320.01 (B) İşletmesi Hesabı

12.000
12.000
12.000
12.000








  • Örneğimizde borca ilişkin ertelenmiş ticari borç vade farkı, Eylül ve Ekim dönemlerine ilişkin finansman gideri olarak dönem sonu işlemleri sırasında aşağıdaki gibi kaydedilmiştir:
770. FİNANSMAN GİDERLERİ



955


325. ERTELENMİŞ TİCARİ BORÇ VADE FARKI

955


Ertelenmiş Vade Farkı Giderleri








770. FİNASMAN GİDERLERİ



1.045


325. ERTELENMİŞ TİCARİ BORÇ VADE FARKI

1.045


Ertelenmiş Vade Farkı Giderleri





325 ERTELENMİŞ TİCARİ BORÇLAR VADE FARKI

2.000
955

1.045






ÖRNEK 41: İşletme, 10 Ekim 2012 tarihinde Q İşletmesinden ₺20.000’luk mal satın almıştır. İşlem tarihindeki döviz kuru 1 ) =₺ 2,30’dir. (KDV ihmal edilmiştir).

İşleme ilişkin alış kaydı:

153. TİCARİ MALLAR




46.000


320. SATICILAR

46.000

320.06 (Q) İşletmesi Hesabı(€)


€20.000 alış bedeli olan malın 1€=2,30 tl kurundan alış kaydı





153. TİCARİ MALLAR
320. SATICILAR

46.000

46.000














320.06 (Q) İşletmesi Hesabı

46000




BORÇ SENETLERi HESABI

İşletmenin faaliyet konusu ile ilgili olan kredili mal ve hizmet alımlarından doğan borcu karşılığında senet düzenleyip vermesi nedeniyle senetli bir ticari borç doğar. Alacaklının hakkını ispatlamak için kullanabileceği yazılı bir belge olan bu senetler Türk Ticaret Kanunu’nda (TTK) “kambiyo senetleri” olarak tanımlanmıştır. Senedin borçlusu belirli bir miktar parayı belirli bir tarihte veya görüldüğünde veya görüldüğünden belirli bir süre sonra senet alacaklısına kayıtsız-şartsız olarak ödemek zorundadır.

  • TTK MADDE 671- (1)Poliçe.
  • a) Senet metninde “poliçe” kelimesini, senet Türkçe’den başka bir dille yazılmışsa o dilde poliçe karşılığı olarak kullanılan kelimeyi,
  • b) Belirli bir bedelin ödenmesi hususunda kayıtsız ve şartsız havaleyi,
  • c) Ödeyecek olan kişinin, “muhatabın” adını,
  • d) Vadeyi,
  • e) Ödeme yerini,
  • f) Kime veya kimin emrine ödenecek ise onun adını,
  • g) Düzenlenme tarihini ve yerini,
  • h) Düzenleyenin imzasını, içerir.


Poliçe

Poliçe genellikle üç taraflı bir ilişki üzerinde kurulur. Alacaklının borçlusundan olan alacağını, borçlu bulunduğu üçüncü bir tarafa devretme esasına dayanır. Bazı durumlarda alacaklı alacağını senede bağlamak için kendi namına da poliçe düzenleyebilir.

Poliçeyi hazırlayan tarafa keşideci; keşidecinin poliçe üzerinde kendisine olan borcu lehtara ödemesini istediği tarafa muhatap; muhatabın ödeme yapacağı, yani poliçenin lehine düzenlendiği tarafa lehtar denilmektedir. Muhatap, poliçeyi kabul edip etmemekte serbesttir, ancak poliçeyi kabul ettikten sonra senedin esas borçlusu hâline gelir.

Poliçede taraflar:

  • Poliçeyi düzenleyerek ödeme emrini veren (keşideci)
  • Poliçe bedelini ödeyecek olan taraf (muhatap)
  • Poliçe bedelini tahsil edecek taraf (lehtar)
Bono (Emre Yazılı Senet)

Bono (veya Emre Yazılı Senet), borçlu tarafından düzenlenen yazılı bir ödeme yükümlülüğüdür. Bonoda senedi düzenleyen taraf da senet bedelini ödeyecek olan taraf da aynı kişi ya da kurumdur. Dolayısıyla poliçedeki gibi üçlü bir ilişki değil, sadece ikili bir ilişki söz konusudur.

  • TTK MADDE 776- (1)Bono veya emre yazılı senet;
  • a) Senet metninde “bono” veya “emre yazılı senet” kelimesini ve senet Türkçe’den başka bir dille yazılmışsa o dilde bono veya emre yazılı senet karşılığı olarak kullanılan kelimeyi,
  • b) Kayıtsız ve şartsız belirli bir bedeli ödemek vaadini,
  • c) Vadeyi,
  • d) Ödeme yerini,
  • e) Kime veya kimin emrine ödenecek ise onun adını,
  • f) Düzenlenme tarihini ve yerini,
  • g) Düzenleyenin imzasını, içerir.
Çek

Çek, bir bankaya hitaben ve belirli kurallara uyularak yazılan bir ödeme emridir. Çek, ibraz vadeli olduğu için çekte vade yoktur ve bankaya ibraz edildiğinde ödenir. İşletme tarafından yapılan alış karşılığında veya başka nedenlerle çek düzenlenip verildiğinde 103 Verilen Çekler ve Ödeme Emirleri Hesabı’nın alacak tarafına yazılır.

  • TTK MADDE 780- (1)Çek;
  • a) Senet metninde “çek” kelimesini ve eğer senet Türkçe’den başka bir dille yazılmış ise o dilde “çek” karşılığı olarak kullanılan kelimeyi,
  • b) Kayıtsız ve şartsız belirli bir bedelin ödenmesi için havaleyi,
  • c) Ödeyecek kişinin, “muhatabın” ticaret unvanını,
  • d) Ödeme yerini,
  • e) Düzenlenme tarihini ve yerini,
  • f) Düzenleyenin imzasını, içerir.
  • TTK MADDE 782- (1) Türkiye’de ödenecek çeklerde muhatap ancak bir banka olabilir. (2) Diğer bir kişi üzerine düzenlenen çek yalnız havale hükmündedir.
  • Borç Senetleri daima nominal değerleri ile kayda alınırlar.
Senet üzerinde alacaklının adı açıkça belirtildiği için alt hesaplarda bu ayrıntının izlenmesine gerek yoktur. İşletmenin gereksinimine göre farklı şekillerde bölümlenir. Örneğin, Türk Parası borç senetleri, yabancı paralı borç senetleri gibi bölümlenebilir.

  • İşletme esas faaliyetlerinin dışında kalan işlemler için senet düzenleyip verdiğinde bunlar 321 veya 421 Borç Senetleri Hesabı’nda izlenmez. Esas faaliyetin dışında kalan işlemler nedeniyle verilen senetler “Diğer Borçlar” grubunda yer alan hesaplarda izlenir.
Belirli bir tarihte veya belirli bir vade sonunda ödenecek olan senedin üzerinde yazılı olan değere nominal değer denilir ve senedin vade sonunda ulaşacağı değeri ifade eder.

  • Belirli bir tarihte veya belirli bir vade sonunda ödenecek olan senedin üzerinde yazılı olan değere nominal değer denilir ve senet vade sonunda nominal değere ulaşır.
ÖRNEK 42: İşletme, 1 Eylül 2012 tarihinde C işletmesinden peşin fiyatı ₺40.000 olan malı satın almak için 2 ay vadeli, ₺42.000 nominal değerli bir senet düzenleyip vermiştir. Alış işlemine ilişkin KDV oranı %18 olup KDV bedeli nakden ödenmiştir.

İşleme ilişkin alış kaydı:

153. TİCARİ MALLAR




40.000

325. ERTELENMİŞ TİCARİ BORÇLAR VADE FARKI
2.000


Ertelenmiş Vade Farkı Giderleri


191. İNDİRİLACEK KDV
7.560


321. BORÇ SENETLERİ

42.000


100.KASA




7.560
153. TİCARİ MALLAR
321. BORÇ SENETELRİ

40.000

42.000














325. ERTELENMİŞ TİCARİ BORÇ VADE FARKI

2.000







  • Etkin faiz oranı yöntemine göre ticari borç nedeniyle gerçekleşecek 2 ay sonraki nakit akışlarını (₺42.000) borcun ilk muhasebeleştirmedeki peşin değeri olan ₺40.000’ye iskonto eden etkin faiz oranı %2.47’dir. Etkin faiz oranı şu eşitlik çözülerek hesaplanır:
40.000 = 42.000 / (1 + i)2

(1 + i)2 = 42.000 / 40.000

i = (42.000 / 40.000)1/2

1 - 0,0247 = %2,47

Her dönem sonunda o döneme ait vade farkı gideri borcun dönem başı itfa edilmiş maliyet bedeli ile etkin faiz oranının çarpılmasıyla hesaplanır. Örneğimizde Eylül ayı sonunda Eylül dönemine ilişkin finansman gideri büyüklüğü ₺988’dir (40.000 × %2,47). Ekim ayı finansman gideri ise ₺1.012’dir (40.988 × %2,47).

ÖRNEK 43: İşletme, Satıcı B işletmesine olan borcunu 1 Kasım 2012 tarihinde nakden ödemiştir.

Borcun ödenmesi kaydı:

321. BORÇ SENETLERİ



42.000


100. KASA




42.000
153. TİCARİ MALLAR
321. BORÇ SENETELRİ

40.000

42.000
42.000











  • Örneğimizde borca ilişkin ertelenmiş ticari borç vade farkı, Eylül ve Ekim dönemlerine ilişkin finansman gideri olarak dönem sonu işlemleri sırasında aşağıdaki gibi kaydedilmiştir:
770. FİNANSMAN GİDERLERİ



988


325. ERTELENMİŞ TİCARİ BORÇ VADE FARKI

988


Ertelenmiş Vade Farkı Giderleri








770. FİNANSMAN GİDERLERİ



1.012


325. ERTELENMİŞ TİCARİ BORÇ VADE FARKI

1.012


Ertelenmiş Vade Farkı Giderleri





325. ERTELENMİŞ TİCARİ BORÇ VADE FARKI

2.000
988


1.012

2000
2000




Ertelenmiş ticari borç vade farkı hesabı borcun vade tarihinde kapanmıştır.

Yukarıdaki örneği mevcut uygulamaya göre (Muhasebe Sistemi Uygulama Tebliği ve VUK’a göre) kaydettiğimizde vade farkı Ticari Malların maliyetine dahil edilmiş olacaktır. Bu işlem aşağıdaki gibi kayda alınır:

Muhasebe Sistemi Uygulama Tebliği ve VUK’a göre alış kaydı:

153. TİCARİ MALLAR




42.000

191. İNDİRİLECEK KDV
7.560


321. BORÇ SENETLERİ

42.000

100. KASA




7.560
153. TİCARİ MALLAR
321. BORÇ SENETELRİ

42.000

42.000








ÖRNEK 44: İşletme, 20 Eylül 2012 tarihinde, Satıcı D işletmesine olan ₺1.000’lik senetsiz borcu için 3 ay vadeli ₺1.150 nominal değerli 3 ay vadeli bir senet düzenleyip vermiştir.









İşleme ilişkin kayıt:

320. SATICILAR




1.000


320.03 (D) İşletmesi Hesabı


770. FİNANSMAN GİDERLERİ
150


321. BORÇ SENETLERİ

1.150
Senetsiz borç karşılığı senet düzenlenip verilmesi








ÖRNEK 45: işletme, vadesi gelen ₺1.150 nominal değerli senedi Z Bankasındaki hesabı üzerine düzenleyip verdiği bir çekle ödemiştir.

İşleme ilişkin kayıt:

321. BORÇ SENETLERİ



1.150


103. VERİLEN ÇEKLER VE ÖDEME EMİRLERİ

1.150
Senedin ödenmesi







ÖRNEK 46: işletme, 30 Eylül 2012 tarihinde, Satıcı E işletmesine olan ₺3.000 nominal değerli bir senedini likidite sıkıntısı nedeniyle ödeyemeyeceği için senedin alacaklısı olan E işletmesiyle anlaşmış ve nominal değeri ₺3.300 olan 6 ay vadeli yeni bir senet düzenleyip vermiştir.

İşleme ilişkin kayıt:

321. BORÇ SENETLERİ



3.000

770. FİNANSMAN GİDERLERİ
300


321. BORÇ SENETLERİ

3.300
Senedin yenilenmesi






ÖRNEK 47: İşletme, 15 Ekim 2012 tarihinde, Satıcı F işletmesine olan ₺6.000 nominal değerli bir senedini likidite sıkıntısı nedeniyle ödeyemeyeceği için senedin alacaklısı olan F işletmesiyle anlaşmış ve nominal değeri ₺4.000 olan ve vadesine 3 ay kalmış bir alacak senedini ciro etmiş ve ayrıca 4 ay vadeli ₺2.500 nominal değerli yeni bir senet düzenleyip vermiştir.

İşleme ilişkin kayıt:

321. BORÇ SENETLERİ



6.000

770. FİNANSMAN GİDERLERİ
500


121. ALACAK SENETLERİ

4.000

121.00 Cüzdandaki Senetler



321. BORÇ SENETLERİ

2.500
Senedin yenilenmesi






Yabancı para cinsinden senet verilmesi durumunda senedin Türk Lirası karşılığı, işlem tarihindeki kur üzerinden Türk Lirası’na çevrilerek kaydedilir.

ALINAN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR

Senetli ve senetsiz ticari borçlar işletmenin asıl faaliyet konusu ile ilgili mal ya da hizmet alışı sonucunda doğarlar. Tekdüzen Hesap Planı’nda asıl faaliyet konusu ile ilgili kredili mal ya da hizmet alışı nedeniyle doğmadıkları hâlde nakit olarak alınan depozito ve teminatlar da 32 veya 42 Ticari Borçlar hesap grubunda yer almaktadır.

Alınan Depozito ve Teminatlar Hesabında;

  • İşletmeye karşı bir işin yapımını üstlenen tarafların üstlendikleri yükümlülükleri yerine getirmeleri
  • Geri vermek üzere işletmeden aldığı bir varlığın iadesini sağlanmasını
  • Belli sözleşmelere bağlı olarak gerçekleşecek bir alacağın ödenmesini sağlamak amacıyla nakit şeklinde alınan depozito ve teminatlar izlenir.
ÖRNEK 48: İşletme, 25 Ekim 2012 tarihinde, bir inşaat işi için davet ettiği 4 işletmenin her birinden ₺5.000 geçici teminat istiyor. M, L ve Y işletmeleri geçici teminatı nakden öderken X işletmesi ise banka teminat mektubu veriyor.

İşleme ilişkin kayıt:

100. KASA




15.000


326. ALINAN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR




15.000
326. ALINAN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR

15.000



900.TEMİNAT MEKTUBUNDAN ALACAKLAR



5.000



900.10 Teslim Alınan Teminat Mektubu Cüzdanı




901. TEMİNAT MEKTUBUNDAN BORÇLAR

5.000


901.10 Teminat Mektubu Teslim Edenler






X İşletmesi







3 Kasım 2012 tarihinde teklifler açıldığında en uygun teklifi veren X işletmesinin teminat mektubu tutuluyor, diğerlerinin teminatları iade ediliyor.

İşleme ilişkin kayıt:

326. ALINAN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR



15.000


100. KASA




15.000
326. ALINAN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR

15.000
15.000




Eğer uzun vadeli olarak alınan depozito ve teminatın ertesi dönem geri ödeneceği düşünülüyorsa 426 Alınan Depozito ve Teminatlar hesabından 326 Alınan Depozito ve Teminatlar hesabına aktarılması gerekir.